破產(chǎn)清算企業(yè)稅收如何處理

破產(chǎn)清算中的稅務(wù)處理中一項(xiàng)政策性很強(qiáng)的工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師、律師及其事務(wù)所。接受法院指定擔(dān)任破產(chǎn)管理人，或者受管理人委托擔(dān)任破產(chǎn)案件的清算顧問(wèn)或法律顧問(wèn)。將會(huì)對(duì)破產(chǎn)清算中稅收的依法處理起關(guān)鍵作用，或者對(duì)稅收處理提供具有相當(dāng)權(quán)威性的咨詢意見(jiàn)。本文以企業(yè)破產(chǎn)法和稅法的一系列規(guī)范，探討破產(chǎn)清算中欠繳稅款、附加及基金的申報(bào)和確認(rèn)、稅收滯納金和罰款的處理，以及破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)變價(jià)及其他業(yè)務(wù)應(yīng)繳稅款的相應(yīng)處理。

稅收債權(quán)的申報(bào)和處理

稅收債權(quán)，此處指破產(chǎn)程序中清理出的所欠國(guó)家稅款及與稅款相關(guān)的附加、基金和滯納金、罰款的總稱。稅收債權(quán)的處理，大致可分為通知申報(bào)、審查確認(rèn)和分配繳納幾道程序：

(一)通知申報(bào)

《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》(以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施細(xì)則》)第50條規(guī)定：納稅人有解散、撤銷、破產(chǎn)情況的，在清算前應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告：未結(jié)清稅款的，由其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參加清算。

破產(chǎn)實(shí)踐中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有時(shí)是已知債權(quán)人，即破產(chǎn)企業(yè)(《破產(chǎn)法》中將破產(chǎn)宣告前的破產(chǎn)企業(yè)稱為債務(wù)人，將破產(chǎn)宣告后的破產(chǎn)企業(yè)稱為破產(chǎn)人，本文中統(tǒng)稱為破產(chǎn)企業(yè)，有時(shí)也稱為債務(wù)人)賬面上有欠繳稅款等的記載;有時(shí)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)屬于未知債權(quán)人，即破產(chǎn)企業(yè)的賬面沒(méi)有結(jié)欠稅款等的記載。

具體操作時(shí)。：法院或管理人往往選擇下列方法之一作為通知程序：

(1)不論破產(chǎn)企業(yè)賬面上是否有欠稅余額。都向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)(國(guó)稅、地稅)發(fā)送通知，要求其按期申報(bào)債權(quán)。對(duì)于由會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)人員擔(dān)任管理人、稅務(wù)機(jī)關(guān)未參加清算的破產(chǎn)案，這樣做較為穩(wěn)妥。

(2)按賬面是否有欠稅記載決定是否通知稅務(wù)機(jī)關(guān)，賬面有欠稅余額，通知稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào);無(wú)欠稅余額的，即不予通知。這樣做法符合破產(chǎn)法的相關(guān)規(guī)定。

(3)不論破產(chǎn)企業(yè)賬面上是否存在欠稅余額，都不通知主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)稅收債權(quán)。這種做法適用于稅務(wù)機(jī)關(guān)派出代表參加清算的情況，因?yàn)樯鲜觥秾?shí)施細(xì)則》規(guī)定，其參加清算的職責(zé)主要應(yīng)是清理結(jié)欠稅款。

《破產(chǎn)法》第十四條規(guī)定：法院應(yīng)當(dāng)自裁定受理破產(chǎn)申請(qǐng)之日起二十五日內(nèi)通知已知債權(quán)人，通知內(nèi)容包括申報(bào)債權(quán)的期限、地點(diǎn)和注意事項(xiàng)等。

法院或管理人采用通知方式聯(lián)系主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的，應(yīng)在這個(gè)期限內(nèi)向其發(fā)送《債權(quán)申報(bào)通知書(shū)》。

(二)稅收債權(quán)的申報(bào)和確認(rèn)

1.稅款范圍。實(shí)踐中，破產(chǎn)企業(yè)欠稅的涉及范圍往往較為廣泛，有增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、印花稅、契稅、企業(yè)所得稅等等。

需要討論的，教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加以及防洪保安基金等各類基金(以下統(tǒng)稱附加和基金)，是否屬稅款組成部分?是否應(yīng)納入稅收債權(quán)一并申報(bào)?筆者的意見(jiàn)是：《破產(chǎn)法》第八卜二、一百一十三條提及稅收債權(quán)時(shí)，都只指明“債務(wù)人所欠稅款”、“破產(chǎn)人所欠稅款”。附加和基金，是國(guó)家責(zé)成稅務(wù)機(jī)關(guān)征收的有特定用途的費(fèi)用，在破產(chǎn)時(shí)將其納入稅款范圍，缺乏相應(yīng)法律依據(jù)。因此。具體處理時(shí)可以將所欠附加和基金作為普通破產(chǎn)債權(quán)，單獨(dú)歸類申報(bào)、審查和確認(rèn)，。與所欠稅款分別在債權(quán)表中列示。

對(duì)于稅收滯納金及稅收的罰款，是否屬破產(chǎn)債權(quán)?是否可以納。入稅款一并申報(bào)?也是值得討論的問(wèn)題。按照最高法院《關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問(wèn)題的規(guī)定》(法釋[2002]23號(hào))第61條的規(guī)定精神，破產(chǎn)企業(yè)所欠稅收滯納金、罰款等，為除斥債權(quán)，不屬破產(chǎn)債權(quán)。《破產(chǎn)法》中未出現(xiàn)“除斥債權(quán)”這個(gè)概念，所以現(xiàn)在將稅收滯納金、罰款列為除斥債權(quán)不予確認(rèn)，缺乏法律依據(jù);但是，如果說(shuō)稅收滯納金、罰款屬稅款范疇。也缺乏法律依據(jù)。因此，筆者認(rèn)為，實(shí)際操作時(shí)應(yīng)按以下原則處理：(1)將稅收滯納金、罰款作普通破產(chǎn)債權(quán)處理;(2)將稅收滯納金、罰款單獨(dú)申報(bào)、審查和確認(rèn)，或者與所欠附加和基金合并申報(bào)、審查和確認(rèn)。

2.稅收債權(quán)的申報(bào)、審查和確認(rèn)。對(duì)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)的稅收債權(quán)。實(shí)踐中可采取例外原則，即允許稅收債權(quán)申報(bào)部門(mén)檢查破產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)，列出欠稅清單。爾后由管理人委派對(duì)稅收有專長(zhǎng)的人員對(duì)清單進(jìn)行審查復(fù)核，核對(duì)無(wú)誤后。再通過(guò)編制《債權(quán)申報(bào)對(duì)賬單》確認(rèn)雙方共認(rèn)的欠稅及欠費(fèi)余額。

編制上述對(duì)賬單時(shí)應(yīng)注意：

(1)凡調(diào)增企業(yè)(債務(wù)方)余額的，應(yīng)在右列債務(wù)方“核對(duì)調(diào)增數(shù)”中的“其中”下行及以下分條列出。也可以用欠稅清單作為附件，在“其中”項(xiàng)目列示匯總數(shù)：

(2)上方“債權(quán)入”欄填寫(xiě)國(guó)稅、地稅機(jī)關(guān)名稱，下方“債權(quán)性質(zhì)”欄，申報(bào)欠稅的，寫(xiě)“稅款”：申報(bào)附加和基金或者稅收滯納金、罰款的，則寫(xiě)“普通破產(chǎn)債權(quán)”。因此，所欠稅款與所欠附加和基金或者稅收滯納金、罰款應(yīng)分別填單申報(bào)。

(三)稅收債權(quán)的分配

《破產(chǎn)法》規(guī)定破產(chǎn)企業(yè)所欠稅款，應(yīng)在非優(yōu)先清償?shù)囊话銈鶛?quán)的第二順序清償，即在全部破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)(指變現(xiàn)和追回、清收所得總和)扣除破產(chǎn)費(fèi)用等，再扣除按規(guī)定清償應(yīng)優(yōu)先受償?shù)膫鶛?quán)和所欠職工第一順序債權(quán)后，再以其余額，與除應(yīng)記入職工個(gè)人賬戶以外的勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用在同一順序受償。經(jīng)上述分配后余額不足清償?shù)诙樞騻鶛?quán)的，按比例清償：只夠或者不夠第一順序清償要求的，所欠稅款等第二順序不再清償。破產(chǎn)企業(yè)所欠附加和基金、滯納金及罰款，分配時(shí)則納入第三順序“普通破產(chǎn)債權(quán)”受償，第三清償順序無(wú)財(cái)產(chǎn)可供分配的。則不再清償。

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