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在市場經(jīng)濟(jì)活動中，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)涉及土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅等，對于企業(yè)所得稅和印花稅的繳納，稅收法規(guī)規(guī)定較為明確，沒有任何爭議。而對于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的土地增值稅是否應(yīng)該征收則爭議較大，對此可能存在一些疑問。下面律霸小編為您詳細(xì)解答。

1、以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)征收土地增值稅的法律依據(jù)

《土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定:“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn))并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人(以下簡稱納稅人)，應(yīng)依照本條例繳納土地增值稅”。可見，土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收的一種財產(chǎn)稅，據(jù)此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓不涉及土地增值稅。但隨著《國家稅務(wù)總局關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的批復(fù)》(國稅函[2000]687號)文件出臺，讓原本簡單、明確的政策變得復(fù)雜起來。

國稅函[2000]687號文件規(guī)定：你局《關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的請示》(桂地稅報〔2000〕32號)收悉。鑒于深圳市能源集團(tuán)有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉(zhuǎn)讓深圳能源(欽州)實業(yè)有限公司100%的股權(quán)，且這些以股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物，經(jīng)研究，對此應(yīng)按土地增值稅的規(guī)定征稅。

該文件是國家稅務(wù)總局對廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于深圳市能源集團(tuán)有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉(zhuǎn)讓深圳能源(欽州)實業(yè)有限公司100%的股權(quán)是否繳納土地增值稅的答復(fù)，對該個案具有法律效力。但在實務(wù)中，全國各地許多稅務(wù)機(jī)關(guān)依照該文件，對以股權(quán)方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為征收土地增值稅。

2、以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)不應(yīng)征收土地增值稅的緣由

國稅函[2000]687號與上位法相沖突。

國稅函是國家稅務(wù)總局對本系統(tǒng)下屬單位工作請示的批復(fù)函，屬于稅收規(guī)范性文件，依據(jù)相關(guān)行政法規(guī)和國稅發(fā)[2004]132號規(guī)定，在稅收法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章之后。而《土地增值稅暫行條例》是由國務(wù)院頒布，屬于行政法規(guī)，法律效力高于稅收規(guī)范性文件。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條明確規(guī)定了土地增值稅的納稅義務(wù)人為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的單位和個人，征稅范圍為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)人在股權(quán)轉(zhuǎn)讓前后，并未發(fā)生變化，因此并未發(fā)生房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓行為，且納稅義務(wù)人并非轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的單位和個人，而是轉(zhuǎn)讓股權(quán)的單位和個人。國稅函[2000]687號將該行為納入土地增值稅的征收范圍，擴(kuò)大了《土地增值稅暫行條例》中關(guān)于土地增值稅納稅義務(wù)人和征稅范圍的規(guī)定，明顯超越上位法的規(guī)定，因而其法律效力和合法性存在疑問。

國稅函[2000]687號文件不具有普遍適用性。

國稅函[2000]687號是國家稅務(wù)總局對廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于深圳市能源集團(tuán)有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉(zhuǎn)讓深圳能源(欽州)實業(yè)有限公司100%的股權(quán)是否繳納土地增值稅的答復(fù)，僅對請示事項有效，同時對抄送機(jī)關(guān)有效。其他稅務(wù)機(jī)關(guān)遇到性質(zhì)相同的事項也可以選擇參照執(zhí)行。執(zhí)行與不執(zhí)行的選擇權(quán)力在稅務(wù)機(jī)關(guān)。因此，該函不具有普遍適用性。

3.與營業(yè)稅政策相矛盾

以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，如果按照國稅函[2000]687號文件的精神，認(rèn)定為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，那么根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)按銷售不動產(chǎn)或無形資產(chǎn)稅目征收營業(yè)稅。但《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011第51號)規(guī)定：“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。”

同一交易行為，依據(jù)國稅函[2000]687號被認(rèn)定為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，需要繳納土地增值稅，而依據(jù)國家稅務(wù)總局公告2011第51號卻認(rèn)定為不是房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，不需要繳納營業(yè)稅。對股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的交易行為的法律性質(zhì)應(yīng)如何判定，稅收政策相互矛盾。

4.適用國稅函[2000]687號，在實踐操作中存在一系列問題

(1)增值額難以確定。土地增值稅實行四級超額累進(jìn)稅率，而確定稅率的關(guān)鍵就是確定增值額。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，減除規(guī)定扣除項目金額后的余額，為應(yīng)納土地增值稅的增值額。以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的交易中，要確定增值額，首先要確定房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入和扣除項目金額。扣除項目金額被轉(zhuǎn)讓企業(yè)賬面有記載，容易獲得。房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)如何確定，轉(zhuǎn)讓方獲得的是股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，包括房地產(chǎn)價值、股本價值和其他資產(chǎn)價值。哪些屬于房地產(chǎn)價值，很難確定。

(2)存在重復(fù)征稅。適用國稅函[2000]687號對股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為征收土地增值稅，是對股權(quán)轉(zhuǎn)讓方征稅，被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的土地賬面價值不會相應(yīng)得到調(diào)整，股權(quán)收購方在購買被轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)，獲得該房地產(chǎn)后，無論繼續(xù)開發(fā)后轉(zhuǎn)讓或直接轉(zhuǎn)讓，均只能以被轉(zhuǎn)讓企業(yè)賬面記載的房地產(chǎn)開發(fā)成本作為計算土地增值稅的扣除項目金額，不能將股權(quán)轉(zhuǎn)讓方已經(jīng)繳納的土地增值稅計入扣除項目金額。勢必造成對同一房地產(chǎn)銷售行為重復(fù)繳納土地增值稅的情況。

(3)容易被規(guī)避。國稅函[2000]687號文件的適用，必須滿足三個條件：一是，股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為為一次性行為;二是，轉(zhuǎn)讓100%股權(quán);三是，以股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物。只有同時滿足上述三個條件才能適用687號文件對以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為征收土地增值稅。如果以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為的最終目的是為了避稅，那么企業(yè)通過多次股權(quán)交易或者轉(zhuǎn)讓99%的股權(quán)，就不滿足國稅函[2000]687號的適用條件，是不征收土地增值稅。

綜上所述，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓的土地增值稅征收的法律依據(jù)國稅函[2000]687號文件，由于法律位階較低，擴(kuò)大上位法的規(guī)定范圍，其合法性存在疑問。且在實際操作中存在增值額難以確定、重復(fù)征稅和容易被規(guī)避等問題。因此，在目前的法律框架下，對以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為不應(yīng)征收土地增值稅。更多相關(guān)知識您可以咨詢律霸相關(guān)律師。

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