早在1998年我國在債務重組、非貨幣性交易等準則中就采用了“公允價值”計量屬性，2001年財政部修訂這些準則時將其取消，主要是由于當時不少上市公司濫用這一計量屬性操縱利潤，暴露出“公允價值”計量屬性可靠性較差的弊端。但“公允價值”屬性仍有許多優點，我們不能因噎廢食。“公允價值”屬性相關性較強，更符合企業財務會計報告目標;同時為了與國際會計準則趨同，這次會計改革重新用了“公允價值”計量屬性。

一、公允價值計量屬性的定義與計量

公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。在理解這一定義時，強調掌握三個要點，即“公平交易”“熟悉情況的交易雙方”和“自愿”。在會計實務中，公允價值計量屬性可根據以下順序來確定：通常情況下，資產的公允價值應根據公平交易中的銷售協議價格來確定;如交易雙方不存在銷售協議但存在資產活躍市場的，應當按照該資產的市場價格來確定;如交易雙方不存在銷售協議且不存在資產活躍市場的情況下，公允價值就參考同行業類似的最近交易價格或者結果進行估計;如果仍然不能取得同行業類似資產最近交易價格或者結果，則以該資產預期的未來現金流量的現值作為公允價值。

二、公允價值的典型應用及對企業會計信息的影響

“公允價值”計量屬性在新會計準則體系中的運用體現在兩個方面：一是對舊準則的修訂，如在債務重組、非貨幣性資產交換、長期股權投資、融資租賃等準則中的運用;二是在新增加準則中的運用，如在金融工具列報、投資性房地產、生物資產以及非共同控制下的企業合并等準則中的運用。關于“公允價值”計量屬性的具體運用是解讀這些準則的難點與關鍵所在，現分別論述如下。

(一)舊準則的修訂重新啟用了“公允價值”計量屬性

1.債務重組

債務重組的方式主要包括以資產清償債務、將債務轉為資本等四種。筆者以“以非現金資產清償債務”為例說明公允價值計量屬性的運用，其他債務重組方式比照執行。企業以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值及相關稅費之間的差額，計入當期損益;轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面價值與受讓的非現金資產公允價值之間的差額計入當期損益。新準則的變化主要體現在兩點：一是以公允價值為債務重組的計量基礎;二是將公允價值與賬面價值的差額計入當期損益，公允價值小于賬面價值的差額計入“營業外支出”，公允價值大于賬面價值的差額計入“營業外收入”，不再確認為資本公積。

例1.2007年2月1日，甲股份有限公司向乙股份有限公司銷售一臺設備，開出的增值稅專用發票上注明的設備價款為400000元，增值稅銷項稅額為68000元，設備已交付使用，款項尚未收到。2007年11月1日，乙股份有限公司因為資金周轉困難，無法按合同規定償還，經雙方協商，甲股份有限公司同意乙股份有限公司用一批庫存商品抵償債務。該批庫存商品的賬面余額為380000元，公允價值為420000元，計稅價格為450000元，增值稅率為17%。甲股份有限公司為應收賬款計提壞賬準備4870元。假設乙股份有限公司沒有為該批庫存商品計提跌價準備，債務重組交易過程沒有發生任何相關稅費。

(1)債務重組完成時，甲公司的賬務處理如下：

借：庫存商品343500

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)76500

壞賬準備4870

營業外支出——債務重組損失43130

貸：應收賬款468000

分析：本例如按2001年修訂的債務重組準則(以下簡稱舊準則)處理，庫存商品以應收債權的賬面價值扣除可抵扣的進項稅額為入賬價值，即468000-4870-76500=386630(元)，不確認債務重組損益。但執行新準則后，庫存商品以公允價值為計價基礎，并反映債權人在債務重組中讓步的真實損失43130元。執行新準則與舊準則相比，庫存商品少計43130元，營業外支出多計43130元，影響本期資產少計43130元，利潤多計43130元。

(2)乙公司的賬務處理分兩步進行：

借：應付賬款468000

營業外支出——債務重組損失28500

貸：庫存商品420000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)76500

借：庫存商品40000

貸：營業外收入——債務重組收益40000

分析：第一步處理中產生的債務重組損失28500元是債務重組本身產生的損失，取決于債權人與債務人雙方談判及債權人對債務人做出的讓步程度大小等因素。而第二步處理中產生的債務重組收益40000元，屬于庫存商品本身的增值收益，平常此收益為潛在收益，按照謹慎性要求平時不反映在賬面上，但此收益通過債務重組將潛在的收益變成了現實的收益。兩步處理中產生收益的根源不同，為充分提供會計信息，因此將兩種收益分別反映。若按舊的債務重組準則處理，應付債務的賬面價值與用于抵償債務的非現金資產賬面價值的差額或者作為資本公積或者作為損失計入當期營業外支出，賬務處理如下：

借：應付賬款468000

貸：庫存商品380000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅)76500

資本公積11500

可見，采用舊的債務重組準則既不能反映出換出商品的增值收益40000元，也不能真正揭示債務人通過談判承擔的債務重組損失28500元，只是籠統地反映通過債務重組債務人的資本公積增加了11500元，是采用新準則兩項損益相抵后的凈收益11500元，執行新準則可使企業的利潤增加11500元。

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