2010年5月11日，國際會計準則理事(IASB)發(fā)布了征求意見稿《應(yīng)用公允價值選擇權(quán)的金融負債》(以下簡稱“征求意見稿”)，反饋意見截止期為2010年7月16日。該征求意見稿是IASB替代《國際會計準則第39號》(IAS 39)項目的組成部分，建議將應(yīng)用公允價值選擇權(quán)指定為公允價值計量的金融負債的公允價值變動全額計入損益，同時將變動總額中報告主體自身信用風(fēng)險影響的部分轉(zhuǎn)計入其他綜合收益。有關(guān)情況說明如下： 　　一、背景概述 　　對以公允價值計量的金融負債而言，主體的財務(wù)報表需定期反映其公允價值變動的影響。按現(xiàn)行IAS 39規(guī)定，這一影響應(yīng)全額計入當期損益。但負債的公允價值計量中包含了主體自身信用變化的影響。例如，某主體因經(jīng)營狀況惡化而被調(diào)低了信用評級，相應(yīng)的，該主體發(fā)行的金融負債的公允價值也被調(diào)整降低。這樣，經(jīng)營狀況和信用狀況惡化的主體反而因負債公允價值下降確認了一項賬面收益。這部分金額就是主體自身信用風(fēng)險對金融負債公允價值的影響。這顯然不能正確反映企業(yè)實際，因此被批評為“違反直覺”和難以理解。這是IAS 39中一個長期沒有解決的問題。 　　按照G20領(lǐng)導(dǎo)人會議的要求，IASB和美國財務(wù)會計準則委員會(FASB)于2009年4月宣布加快改進金融工具準則的步伐，該項目在IASB方面被稱為“替代IAS 39項目”。項目分為三個階段，第一階段負責(zé)解決金融工具的分類和計量問題，第二階段負責(zé)解決金融資產(chǎn)減值問題，第三階段負責(zé)相應(yīng)修改套期會計準則。這三個階段的成果，以及金融工具終止確認項目的成果，都將陸續(xù)寫入新的《國際財務(wù)報告準則第9號——金融工具》(IFRS 9)，最終徹底取代現(xiàn)行的IAS 39。 　　作為第一階段工作的組成部分，IASB于2009年7月14日發(fā)布了征求意見稿《金融工具的分類和計量》。由于注意到報表使用者對主體自身信用風(fēng)險問題的關(guān)注，IASB于2009年6月18日發(fā)布了討論稿《負債計量中的信用風(fēng)險》。在相關(guān)方對征求意見稿《金融工具的分類和計量》的反饋意見中，大多數(shù)意見認為IASB在未解決金融負債中的自身信用風(fēng)險問題之前，不應(yīng)急于規(guī)范金融負債的分類和計量。因此，IASB在11月12日發(fā)布了IFRS 9(金融資產(chǎn)分類和計量部分)，將金融負債的分類和計量留待自身信用風(fēng)險問題解決后再處理。5月11日發(fā)布的征求意見稿就是對這一問題的解決建議。 　　二、IASB的考慮和建議 　　對討論稿《負債計量中的信用風(fēng)險》，IASB共收到90多份反饋意見，可主要歸納為三點：(1)自身信用風(fēng)險導(dǎo)致的公允價值變動信息有一定用處;(2)自身信用風(fēng)險導(dǎo)致的金融負債公允價值變動計入損益后所導(dǎo)致的損益波動信息沒有用處，而且容易導(dǎo)致誤解;(3)希望IASB不要因此徹底推翻目前的金融負債計量方法。 　　此外，很多反饋意見認為：對于交易性金融負債和衍生工具而言，在損益中反映其公允價值變動信息是有用的，而對于根據(jù)公允價值選擇權(quán)指定為以公允價值計量的金融負債而言，自身信用風(fēng)險變動導(dǎo)致的損益波動是無用的。同時，還有部分意見反饋者認為，即便對于根據(jù)公允價值選擇權(quán)指定為以公允價值計量的金融負債，如果與該指定金融負債一起管理的金融資產(chǎn)以公允價值計量且其變動全額計入損益，就有可能形成“錯配”。這些意見反饋者主張，如果存在這種“錯配”，就應(yīng)當將該指定以公允價值計量的金融負債的公允價值變動全額(含自身信用風(fēng)險的影響)計入損益。 　　征求意見稿采納了這些意見，具體建議如下： 　　1.避免自身信用風(fēng)險變動對損益造成影響的具體方法(兩步法) 　　征求意見稿要求，主體首先將相關(guān)金融負債公允價值變動全額計入損益(含自身信用風(fēng)險變動影響)，然后再從損益中將自身信用風(fēng)險變動造成的影響部分轉(zhuǎn)入其他綜合收益并單獨列示。 　　2.適用新方法的金融負債范圍 　　征求意見稿提出兩個建議： 　　基本建議：主體運用公允價值選擇權(quán)指定為以公允價值計量的金融負債。其他金融負債的計量維持現(xiàn)行IAS 39的規(guī)定，其中交易性金融負債的公允價值變動仍然全額計入損益。 　　備選建議：如果指定的金融負債和金融資產(chǎn)間不存在前述“錯配”，則適用計入其他綜合收益的新建議;如果存在這種“錯配”，則相關(guān)金融負債公允價值變動應(yīng)全額計入損益，以消除“錯配”。 　　3.金融負債終止確認時不對其他綜合收益中的累積金額重分類 　　對于已經(jīng)計入其他綜合收益的自身信用風(fēng)險變動(即應(yīng)用公允價值選擇權(quán)的金融負債公允價值變動中的自身信用風(fēng)險變動影響)，征求意見稿建議不允許其在相關(guān)金融工具終止確認時重分類到損益中(即不允許“轉(zhuǎn)回”損益)。 　　4.披露、生效日和提前采用規(guī)定 　　征求意見稿提出了對《國際財務(wù)報告準則第7號——金融工具披露》(IFRS 7)的相應(yīng)修改建議，以協(xié)調(diào)IFRS 7對金融負債公允價值披露現(xiàn)行規(guī)定與新建議中要求的各影響金額的披露。 　　征求意見稿建議新規(guī)定作為IFRS 9的組成部分，自2013年起生效，鼓勵提前采用。但一旦提前采用此新建議，就必須同時提前采用其他所有IFRS 9中的現(xiàn)有規(guī)定。 　　三、征求意見稿在替代IAS 39項目中的位置和下階段工作 　　值得注意的是，為方便閱讀，本次發(fā)布的征求意見稿是獨立表述的，而沒有寫成修訂IFRS 9的形式。但IASB強調(diào)，這一建議在征求意見后將寫入IFRS 9。此外，征求意見稿多次指出，應(yīng)意見反饋者的要求，IASB不打算對現(xiàn)行金融負債計量方法中的自身信用風(fēng)險問題重新另起爐灶，除了征求意見稿建議的對應(yīng)用公允價值選擇權(quán)的金融負債的自身信用風(fēng)險變動影響外，其他金融負債計量的自身信用風(fēng)險問題都將維持現(xiàn)行IAS 39的規(guī)定。 　　征求意見稿沒提到IASB是否還打算就金融負債計量的其他方面問題征求意見，IASB當前工作計劃中也沒有相關(guān)項目計劃。因此，目前尚無法準確預(yù)計IASB是否會將除新規(guī)定以外的全部現(xiàn)行IAS 39金融負債計量規(guī)定都寫入IFRS 9，也無法預(yù)計IASB是否還會發(fā)布寫成IFRS 9章節(jié)形式的金融負債分類和計量規(guī)定的征求意見稿。但截至目前，IASB沒有公布相關(guān)工作計劃，只披露IASB暫定于2010年底前完成替代IAS 39項目，并與FASB實現(xiàn)金融工具準則的趨同。財政部會計司將密切跟蹤這方面的動態(tài)和進展。