案例：

**輪胎廠經營各種型號的汽車輪胎，隨著輪胎生產廠家的日益增多，輪胎市場的競爭日趨激烈。該廠在提高自身產品品質，開拓新的消費市場的同時，力求盡可能降低成本，以增加產品的競爭力。1999年4月，企業銷售1000個汽車輪胎，每個價值2000元，其中包含包裝物價值200元，該月銷售額為2000×1000=2000000元，汽車輪胎的消費稅稅率為10%，因此該月應納消費稅稅額為200萬×10%=20萬元。該廠領導專經過分析，認為稅收成本過高，因此要求財務人員采取措施，減少企業的應納稅額。

分析：

根據**輪胎廠的情況，財務人員可以在包裝物上“做文章”，尋求節稅的途徑。

其關鍵是包裝物不作價隨同產品出售，而是采取收取押金的方式。這樣做，可以給企業帶來三個好處：

一是可以促使購貨方及早退回包裝物以便周轉使用，從而一定程度上節約了生產包裝物的人力、物力，降低了產品成本。

二是在產品的售價中可以扣除原來包裝物的價值，從而降低了產品的售價，有利于增強產品的競爭力。

三是可以節稅。

對于包裝物，企業可以采取三種處理方法：一是連同應稅消費品出售;二是收取租金;三是收取押金。這三種處理方法的征稅情況有所不同。

1.稅法規定：應稅消費品連同包裝物出售的，無論是否單獨作價，均應并入銷售額中計算消費稅。

2.包裝物租金屬于價外費用。所謂“價外費用”是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金延期付款利息、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外費用。

但不包括同時符合下面條件的代墊運費：

一是承運者的運費發票開具給購貨方的;

二是納稅人將該項發票轉交給購貨方的。現行稅法規定：凡隨同銷售應稅消費品有購買方收取的價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。值得注意的是，對增值稅一般納稅人向購買方收取的價外費用，應視為含增值稅收入，在征稅時應換算為不含稅收入再并入銷售額。

因此，納稅人采用收取包裝物租金的方式，應將包裝物租金換算成不合增值稅收入后，并入銷售額計繳消費稅及增值稅。

3.包裝物押金不并入銷售額計稅。根據稅法規定，納稅人為銷售貨物而出租出借收取的押金，單獨計賬核算的，不并入銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率計算應納稅額。“逾期”一般以一年為限。在將包裝物押金并入銷售額征稅時，需先將該押金換算為不含增值稅的價格，再并入銷售額征稅。

根據上述規定可以看出，由于押金不并入銷售額計算消費稅額，因此采用收取押金的方式有利于節稅。

在此例中，如果**輪胎廠采用單獨收取包裝物押金的方法，則既可以降低輪胎售價，每個售價1800元，又可節稅2萬元。此時，該廠應納消費稅為：1000×1800×10%=10萬元

點評：

減少稅收就能降低企業的經營成本。在市場競爭越來越激烈的今天，企業稅收成本的高低可能直接關系到企業的發展。這更加強調了稅收籌劃的重要性。

利用包裝物節稅始終是稅收籌劃的一個重要策略，其核心就在于包裝物不能作價隨同產品出售，而是采用收取“押金”的方式，該方法不僅適用于消費稅，也適用于增值稅。

但是，值得補充的一點是，從1995年6月1日起，對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應并入當期銷售額征稅。這在一定程度上限制了經營酒類產品的企業利用包裝物節稅的可能性。

抵扣條款實施的條件

案例：

**遠珠寶有限公司以珠寶玉石為主要經營項目。其經營特點在于該公司自己并不生產應稅消費品，而只是購進珠寶玉石后，經過簡單的組合或加工，再將珠寶玉石銷售出去，1999年7月，該公司發生如下業務：

1.從商業企業購進價值50萬元的珠寶玉石，該公司月初庫存的外購珠寶玉石價值10萬元，月末庫存的外購珠寶玉石價值30萬元。

2.銷售珠寶玉石45萬元，貨款已收訖。

月末，該公司財務人員計算出應納消費稅1.5萬元，其計算方法如下：

45×10%-(50+10-30)×10%=1.5萬元

但有關稅務機關詳細審核后，明確指出該公司外購的珠寶玉石已納消費稅款不能抵扣。對此，公司財務人員堅持認為自己的計算沒有錯誤，并找來稅法書，強調稅法中有如下規定：外購的已稅煙絲，已稅酒及酒精、已稅化妝品、已稅護膚護發品、已稅珠寶玉石、已稅鞭炮焰火、已稅汽車輪胎、己稅摩托車8種應稅消費品用于連續生產應稅消費品，在計稅時準予根據生產的數量扣除外購的應稅消費品已納的消費稅，但稅務機關認為該企業的情況并不適用稅法中這一稅款抵扣條款。

分析：

初看起來，似乎確實是公司財務人員正確而稅務機關錯了。我國現行消費稅法明確規定：外購已稅煙絲、已稅酒和酒精、已稅珠寶玉石等8種應稅消費品連續生產的應稅消費品，在計稅時準予根據生產領用數量扣除外購的應稅消費品已納的消費稅稅款。

但事實上，該公司適用了錯誤的稅收條款。公司財務人員只注意到允許抵扣稅款的規定，卻忽略了稅法中對該項條款的適用條件所做的一些具體規定。并不是在所有情況下，8種外購應稅消費品用于連續生產應稅消費品時，外購應稅消費品已納消費稅均可以抵扣。也就是說，抵扣是有條件的。

國家稅務總局國稅發(1997)84號通知規定：對自己不生產應稅消費品，而只是購進后再銷售應稅消費品的工業企業，其銷售的糧食白酒、薯類白酒、酒精、化妝品、護膚護發品、鞭炮焰火和珠寶玉石，凡不能構成最終消費品直接進入消費市場，而需進一步生產加工的，如需進一步加漿降度的白酒和食用酒精，需進行調香、調味和勾兌的白酒，需進行深加工、包裝、貼標、組合的珠寶玉石、化妝品、酒、鞭炮焰火等，應當征收消費稅，同時允許扣除上述外購應稅消費品的已納稅款。

以上允許扣除已納稅款的應稅消費品只限于從工業企業購進應稅消費品，對從商業企業購進應稅消費品的已納稅款。則不得抵扣。

本例**久遠珠寶有限公司正屬于這種情況，公司自己不生產珠寶玉石，只是購進后，經過進一步加工、包裝、組合后出售，其外購珠寶已納稅款本應可以抵扣，但由于企業不了解84號通知的有關規定，從商業企業而不是工業企業購進珠寶玉石，導致已納的消費稅無法抵扣。企業本月實際應納消費稅為：

45×10%=4.5萬元。

點評：

本案例再一次強有力地說明了精通稅法的重要性，值得注意的是，企業財務人員學習稅法，不僅要學習各稅種實施條例的有關規定，而且要注意學習相應實施細則以及通知、規定、說明等等。這些細則、通知、規定、說明等往往是在實施條例的基礎上，根據生產銷售過程中出現的實際情況，對一些特殊情況進行規定或者是對實施條例的一些條款的適用對象、運用條件，例外情況等等加以詳細說明。因此，各稅種的細則、通知、規定、說明等雖然繁多瑣碎，但卻是極為重要的。一些企業本可以利用稅法中的一些優惠條款減少稅額，但最后無法適用優惠條款。其原因很大程度上就在于企業不了解稅法中規定的特殊情況和適用條件，在經營中不會規避這些限制條件，導致企業受損失。而一些企業可以成功地進行稅務籌劃，也在于他們充分利用一些特殊情況，繞開了不利條件，注意使企業的經營活動盡量滿足優惠條件，從而享受稅法優惠。試想，如果**遠珠寶有限公司了解84號通知，只需改變其進貨渠道，從工業企業而不是商業企業購入外購珠寶玉石，其外購珠寶玉石已納稅款就可以抵扣了。

現行稅法中還對“外購已稅消費品連續生產應稅消費品，已納消費稅可以抵扣”這一條款作了其他詳細規定。主要包括：

1.為生產出口卷煙而外購的已稅煙絲的已納稅款不予扣除。

2.納稅人購進的煙絲等8種已稅消費品如開具的是普通發票，在抵扣時，應換算為不含增值稅的銷售額，換算一律采用6%的征收率。具體計算公式為：

不含增值稅的外購已稅消費品的銷售額=外購已稅消費品的含稅銷售額÷(1+6%)

3.納稅人用外購的已稅珠寶玉石生產的，改在零售環節征收消費稅的金銀首飾(鑲嵌首飾)，在計稅時一律不得扣除外購珠寶玉石的已納稅款。

無償饋贈應稅消費品也要納稅

案例：

嘉美化妝品有限責任公司是一家經營各種化妝品、護膚護發品的合資企業，1999年5月，該公司共生產各類化妝品和護膚護發品價值30萬元，但由于產品市場定位欠佳，預計該月僅能銷售化妝品及護膚護發品共15萬元。為了避免產品積壓，該公司決定將部分剩余的化妝品饋贈給協作企業，并加大廣告宣傳的力度。發生如下業務：

1.用化妝品和護膚護發品做成禮品盒饋贈給協作企業，價值3萬元。

2.企業贊助當地電視臺舉辦的大型歌舞晚會用化妝品價值5萬元。

3.廣告樣品用化妝品和護膚護發品，未分別核算，總計價值0.4萬元。

4.將化妝品分配給本公司職工共計價值2萬元。

5.銷售化妝品10萬元，護膚護發品6萬元。

月未進行納稅申報時，公司財務人員計算應納消費稅如下：

10×30%+6×17%=4.02萬元

但是經稅務機關審核，實際應納稅額為：3×30%+5×30%+0.4×30%+2×30%+10×30%+6×17%=7.14萬元。

公司對此不服，認為公司將產品饋贈、贊助，或作為廣告樣品時，并未銷售取得收入，不應繳納消費稅，并提出行政復議，但上級稅務機關審核后維持原判。

分析：

本例的關鍵在于將本公司的產品饋贈、贊助給他人，或者將產品作為廣告樣品時，是否屬于銷售行為，是否應征消費稅，對此，我國消費稅稅法中有明確規定。

我國消費稅暫行條例規定，納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的不納稅;納稅人自產自用的應稅消費品，除用于連續生產應稅消費品外，凡用于其他方面的，應于移交使用時納稅。

1.所謂“納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的”，是指作為生產最終應稅消費品的直接材料，并構成最終產品實體的應稅消費品，如卷煙廠用自己生產的煙絲連續生產卷煙，則用于連續生產卷煙煙絲不繳納消費稅。

2.“用于其他方面”是指納稅人用于生產非應稅消費品和在建工程，管理部門和非生產機構提供的勞務，以及用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工、福利、獎勵等方面的應稅消費品。企業自產的應稅消費品雖然沒有用于銷售或連續生產應稅消費品，但只要是用于上述稅法所規定的范圍，都要視同銷售，依法繳納消費稅。

根據上述稅法規定，**化妝品有限公司為了避免存貨積壓，將產品饋贈給協作企業，作為福利分給職工以及作為廣告樣品或贊助文藝演出，雖然是無償的，沒有獲得任何形式的收入，但均屬于稅法視同銷售的規定范圍，因而必須依法繳納消費稅。

因此，**公司雖然有效地防止了產品積壓，但無形中也極大地增加了公司的稅收負擔。

納稅人自產自用的應稅消費品，凡用于其他方面應當納稅的，按照納稅人生產的同類消費品的銷售價格計算納稅;沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。組成計稅價格計算公式是：

組成計稅價格=(成本+利潤)÷(1-消費稅稅率)

此例中，公司自產自用的化妝品和護膚護發品有同類消費品的銷售價格作為依照，只需用同類消費品的銷售價格與相應的稅率相乘，即可得出應納消費稅。但是，值得注意的是，本例中企業將化妝品、護膚護發品做成禮品盒以及廣告樣品所用的化妝品、護膚護發品時沒有分別核算，屬于兼營行為且無法分別確定銷售額，應從高適用稅率，即化妝品的30%稅率，而不是護膚護發品17%的稅率，因而，進一步增加了企業的稅負。

點評：

此案例給我們如下啟示：

1.企業的決策層必須熟知稅法，在進行一項決策時，不能僅考慮該決策既有的目標，而應全面考慮該決策對企業其他各個方面如成本、稅負等的影響，企業的運行是一個有機整體，而稅收問題滲透到這個有機整體的各個方面和各個環節，如采購生產、分配、銷售等等，因此，企業的任何一項決策都有可能影響企業的稅負水平，當一項決策將可能導致企業稅負增加時，應綜合權衡收益與成本，看孰大孰小，才能做出正確的決定，決不能只看收益，不看成本。

2.從節稅角度看，企業應盡可能避免將自產自用的應稅消費品用于行政機構或管理部門，或用于饋贈、贊助、集資、廣告、職工福利等方面，以減少企業的運行成本，因為企業將自產的應稅消費品用于這方面，不僅無法取得應有的銷售收入，而且還要依稅法繳納相應的增值稅和消費稅等，增加了企業稅負。

3.當企業存在兼營行為時，應分別核算不同稅率應稅消費品的銷售額和銷售數量，并避免將適用不同稅率的應稅消費品做成成套產品銷售，以避免從高適用稅率，增加應納稅額。

計稅依據有講究

案例：

北京市某化工廠為增值稅一般納稅人，其經營項目包括化妝品，護膚護發品，痱子粉、爽身粉和民用洗滌靈等日常用品。去年2月，該化工廠向一小規模納稅人銷售化妝品20萬元，痱子粉、爽身粉5萬元，民用洗滌靈10萬元，并開具普通發票，本月該廠各項進項稅額為3萬元，月末該廠財務人員申報應納消費稅為8.55萬元，其計算方法如下：

20×30%+5×17%+10×17%=8.55萬元

應納增值稅為：(20+5+10)÷(1+17%)×17%-3=2.1萬元。

該項銷售業務共應納稅10.65萬元。本月該廠生產上述各產品成本為25萬元，由此企業本月經營虧損0.65萬元。

分析：

該廠虧損的根本原因在于財務人員不懂稅法，多申報繳納消費稅，增加企業的稅收成本，事實上，企業可以在以下三個層次上減少應繳納的消費稅。

1.財務人員對消費稅各稅目的具體征稅范圍不清楚，誤認為痱子粉、爽身粉以及洗滌靈也是護膚護發品，應繳納消費稅。我國稅法對護膚護發品的具體征稅作了詳細說明，并明確強調痱子粉、爽身份不屬于護膚護發品的征收范圍，不征收消費稅，因此，上述三種產品只需繳納增值稅。

2.我國消費稅條例實施細則規定：應稅消費品的銷售額不包括應向購貨方收取的增值稅稅款。如果納稅人應稅消費品的銷售額中未扣除增值稅稅款或者因不得開其增值稅專用發票而發生價款和增值稅稅款合并收取的，在計算消費稅時，應當換算為不含增值稅稅款的銷售額。其換算公式為：

應稅消費品的銷售額=含增值稅的銷售額÷(1+增值稅稅率或征收率)

在此案例中，該化工廠向小規模納稅人銷售，開具普通發票，因而銷售額中未扣除增值稅稅款，應按上述公式轉化為不含增值稅的銷售額，再計算應納的消費稅。

3.我國消費稅條例實施細則進一步規定，在納稅人將含增值稅的銷售額轉化為不含增值稅的銷售額的過程中，如果納稅人向購貨方開具的是單獨注明增值稅銷項稅額的增值稅專用發票，則按該產品動用的增值稅稅率17%使用換算公式;如果納稅人不能向購貨方開具增值稅專用發票，則按6%或4%使用換算公式。

此例中，該化工廠向小規模納稅人銷售開具普通發票，則只能按6%的征收率換算，其應納消費稅額為：

20÷(1+6%)×30%=5.64萬元

應繳納的增值稅為：(20+5+10)÷(1+17%)×17%-3=2.1萬元

由于正確計算了應納消費稅額，該項銷售業務的實際應納稅額僅為7.74萬元，該廠不僅沒有因此虧損0.65萬元，反而盈利2.26萬元。

在此例中，化工廠仍存在進一步減少消費稅額的可能性。如果化工廠慎重地選擇銷售對象，向一般納稅人企業而不是小規模納稅人銷售產品，開具增值稅發票，則可以按17%的稅率換算為不含增值稅的銷售額，這時，該廠應納消費稅可以進一步減少，僅為：

20÷(1+17%)×30%=17.1×30%=5.13萬元。

節約稅收成本2.61萬元，從而盈利達到4.87萬元。

點評：

該案例給我們如下幾點啟示：

1.該案例再一次強調了分清稅目稅率的重要性，這點對于采用正列法，設置稅目稅率的稅種尤為重要，如消費稅、營業稅等。謹防出現將非應稅項目計繳稅款以及錯用稅率，適用較高稅率等問題。消費稅稅目稅率中值得注意以下幾種消費品不征收消費稅。

(1)舞臺、戲劇、影視演員化妝用的上妝油、卸妝油、油彩、發膠和染發劑等不屬于化妝品征收范圍，不征消費稅。

(2)體育上用的發令紙以及鞭炮引線不屬于鞭炮、焰火的征收范圍。

(3)工業汽油即溶劑汽油不屬于汽油，不征消費稅。

(4)農用拖拉機，收割機、手扶拖拉機專用輪胎不征消費稅。

(5)特種用車，如急救車、搶修車不征收消費稅。

2.各個稅種之間不是孤立的，而是互相聯系的，這不僅表現在一項銷售行為可能涉及多個稅種，或者同種銷售行為由于行為主體不同而適用不同稅種，如從事貨物生產、批發、零售為主的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為征增值稅;而其他單位和個人的混合銷售行為征營業稅。也表現在一個稅種的計算牽涉其他稅種，如計算消費稅時要將含增值稅的銷售額轉化為不含增值稅的銷售額。又如城市維護建設稅的計稅依據是納稅人實際繳納的增值稅、消費稅和營業稅。因此，納稅人即要注意各稅種之間的區別，也要關注他們之間的聯系。

3.稅收是構成企業經營成本的一個重要內容，也是影響企業利潤的重要因素，降低稅收成本有利于企業增加盈利，增加市場競爭力。在銷售環節，不恰當地選擇銷售對象極有可能增加企業應納稅額。作為一般納稅人，企業應盡可能地將產品銷售給其他一般納稅人，開具增值稅發票，將銷售收入與增值稅稅款區分開，以避免增加應納的消費稅，這需要企業的銷售人員必須具備一定的稅收知識。

消費稅的低價籌劃

案例：

當政府規定商品市場上的最高限價或最低限價時，納稅者并不盲目追求最高價格或最低價格，而是追求對自己來說最大利潤總額的價格，這種價格可能使企業直接花的利潤最大，也可能使企業獲得的直接利潤最小，例如政府對烤煙生產實行金額累進稅率的情況下，企業生產是追求最大定價還是追求最大利潤，在確定產品價格上存在著差異，比如當政府規定，烤煙業生產適用稅率見下表時，某烤煙廠年產量為10萬條。

烤煙企業所得稅稅率表

利潤收入(萬元)稅率(%)

1800以上90

企業會采用哪個價格呢?(每條煙的最高限價27元，最低限價為20元)

分析：

當企業追求最高限價時，企業的利潤收入為27元×100000=270萬元。

當企業追求最低限價時，企業的利潤收入為20元×100000=200萬元。

依照稅率表計算270萬元納稅額是：270萬元×50%=135萬元;200萬元應納稅額是：200萬元×25%=50萬元。

在最低限價情況下，10萬條香煙的稅后實得收入為：200萬元-50萬元。看來，實行低價反而比實行高價更有利于納稅人。

點評：

對案例中的情況，可能有人認為，在全額累進稅率情況下是這樣，但在超額累進稅率情況下，結果就會不一樣，這種認識雖然有一定的道理，但是在實行超額累進稅率情況下，企業增加產量的同時，也必然伴隨其他投入物的增加，而且隨著產量的增加，單位產品所獲得利潤需要的投入也呈增加趨勢。因此投入產出有一個最佳結合點，在這個結合點上，投入最小，產出最多。從這個意義上講，稅收的累進增長是影響其投入產出的重要因素，就企業自身利益而言，在有一定規模或數量的情況下，再增加投入，其結果是收入中就會有越來越多的部分表現為稅收，而企業增加投入中獲得利潤收入就會越來越少。案例給我們啟示有以下幾點：

一、高價格不一定帶來稅后高利潤。這是因為有可能在累進稅率情況下，應納稅額大大增加。

二、尋找最佳價格，給企業帶來最大的稅后利潤，這是符合企業經營發展的目標的。即企業經營發展的目標不是單純追求高價格。

三、吸取避稅精華，精通稅法知識，這樣才可能作出合理的、有效的、正確的決策。

四、熟悉案例，掌握避稅運行規律。

避稅不是一件很困難的事，只要了解了避稅的真話，了解了大量的實際案例，那么避稅是大有空間的。分清誰是納稅人

案例：

同創股份有限公司是一家生產各類卷煙的煙草公司。該公司的經營范圍十分廣泛，既生產甲、乙類卷煙，又生產雪茄煙。由于生產項目眾多，公司無法自行生產各類卷煙所需的所有煙絲，因而與當地一家煙廠簽立長期合同，由同創公司提供主要原材料，該煙廠代為加工煙絲。同時，同創公司也承接其他公司的委托加工項目加工煙絲，1999年1月，該公司發生如下委托加工業務：

1.委托煙廠加工一批雪茄煙煙絲，同創公司提供原材料11萬元，煙廠收取加工費3萬元。

2.承接一家外貿公司的委托加工煙絲項目，其他公司提供原材料8.5萬元，同創公司收取加工費2萬元，依同創公司銷售同類煙絲的不含增值稅價格計算該批煙絲的價值為12萬元。

月末，公司就上述兩項委托加工業務計算應納消費稅為：

(11+3)÷(1-30%)×30%+(8.5+2)÷(1-30%)×30%=10.5萬元。

分析：

同創公司混淆了自己既是委托方，又是受托方的雙重身份，承擔了本應由外貿分司繳納的消費稅。

我國消費稅暫行條例對委托加工業務的稅務處理做了明確規定：

1.委托加工應稅消費品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料加工的應稅消費品。如果委托方不能提供原材料，而是由受托方提供原材料，或者受托方先將原料賣給委托方，然后再接受加工，以及由受托方以委托方名義購買原材料生產的，都不得作為委托加工應稅消費品，而應按銷售自制應稅消費品繳納消費稅。

2.委托加工的應稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款，受托方只就其加工勞務繳納增值稅，因此，委托加工應稅消費品的納稅人為委托方，而不是受托方，但值得注意的是，納稅人委托個體經營加工應稅消費品，一律于委托方收回后在委托方所在地繳納消費稅。

3.委托加工的應稅消費品，按照受托方的同類消費品的銷售價格計算納稅，沒有同類消費品銷售價格的，按組成計稅價格計算納稅。組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格=(材料成本+加工費)÷(1-消費稅稅率)

4.委托加工的應稅消費品，受托方在交貨時代收代繳消費稅，委托方收回后直接出售的，不再征收消費稅。委托方收回后直接用于生產應稅消費品，煙絲、酒和酒精等8種應稅消費品已納消費稅可以按生產領用數量抵扣。

同創公司上述兩項業務均是由委托方提供原材料，受托方加工并收取加工費，因而符合稅法規定條件，屬于委托加工業務，但在這兩項業務中，同創公司的身份并不相同，在第一項業務中，同創公司提供原材料，是委托方，應繳納消費稅，并由受托方當地一家煙廠代扣代繳;在第二項業務中，同創公司只是受托方，該項業務應納消費稅的納稅人應為外貿企業，而不是同創公司。同創公司只是代收代繳義務人，履行代收代繳義務，而不應繳納消費稅，但同創公司必須就其加工業務繳納增值稅。因此，同創公司應繳納的消費稅、增值稅為：

消費稅：(11+3)÷(1-30%)×30%=6萬元。

增值稅：2×17%=0.34萬元。

代收代繳消費稅：由于同創公司有同類煙絲的銷售價格，因而代收代繳的消費稅應為：

12×30%=3.6萬元。

同創公司實際承擔的稅款為6+3.6=9.6萬元。

需補充說明的是，同創公司委托加工收回的煙絲如直接用于銷售，則不用再繳納消費稅，如繼續用于生產卷煙，則已納消費稅可以抵扣。

點評：

我國稅款征收方式多種多樣，既有納稅人自行申報納稅，也有代扣代繳、代收代繳的征收方式，所謂代扣代繳是指持有納稅人收入的單位和個人從持有的納稅人收入中扣繳其應納稅款并向稅務機關解繳的行為，例如，我國居民工資應納個人所得稅采用由單位代扣代繳的方式征收。而代收代繳是指與納稅人有經濟往來關系的單位和個人借助經濟往來關系向納稅人收取其應納稅款并向稅務機關解繳的行為。委托加工業各應納的消費稅就采用這種方式征收。在代扣代繳、代收代繳征收方式下，代扣代繳義務人和代收代繳義務人必須注意分清自己的身份，將代扣(代收)代繳應解繳的稅款與自己作為納稅人應申報繳納的稅款區分開來，避免出現同創公司這樣代替其他公司承擔稅負的情況。

此外，從這個案例中我們也可以看到，稅務籌劃不僅僅局限于利用稅收優惠條款使納稅人少繳稅，而是廣泛涉及納稅人、納稅義務發生時間、納稅地點等各細小方面，忽視這些細小方面，往往可能導致不該自己繳的稅自己繳了;不屬當期應納的稅款卻在當期預繳了;或者在兩個地方重復納稅，從而損壞了納稅人的利益。

委托加工收回的應稅消費品已納稅款可以扣除

案例：

**煙草股份有限公司是一家專營乙類卷煙的國有煙廠，長期以來，該公司自己生產乙類卷煙所需煙絲，并將煙絲進一步加工制成宏圖牌乙類卷煙。隨著人民生活水平的提高，消費者對卷煙質量的要求也不斷提高，對甲類卷煙的需求明顯增多。為了拓展業務，擴大自己的經營范圍，公司決定生產甲類卷煙。由于自身的技術有限，公司無法生產甲類卷煙所需煙絲，因而只能委托其他煙廠加工。1999年6月，該公司發生如下業務：

1.生產乙類卷煙煙絲15萬元，其中5萬元外銷給其他煙廠，其余10萬元直接用于本廠加工乙類卷煙。

2.銷售乙類卷煙12萬元，煙已發出并辦妥托收手續，但貨款尚未收到。

3.委托加工甲級卷煙煙絲價值6萬元，由加工單位代扣代繳消費稅1.8萬元。該煙廠期初無庫存的委托加工煙絲，期末庫存的委托加工煙絲2萬元。

4.銷售甲類卷煙10萬元，煙已發出，貨款已收訖。

月末，企業計算應繳納的消費稅為14.3萬元，其計算方法如下：

15×30%+12×40%+10×50%=14.3萬元。

公司領導人覺得稅款過多，請有關稅務專家進行審核，稅務專家立刻指出公司有兩處多計算了應納消費稅。

分析：

正如稅務專家指出的，公司財務人員由于沒有很全面地了解和深入的理解消費稅法，因而在計算消費稅時，多計算了應納稅額。

1.依稅法規定，納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的，不納稅。而用于其他方面，如生產非應稅消費品，在建工程、饋贈、集資等，則應視同銷售繳納消費稅，該公司對這條稅法沒有深入理解，將直接用于生產乙類卷煙的10萬元煙絲也計算納稅，導致多計算應納稅款3萬元。其實，10萬元煙絲直接加工乙類卷煙，是生產最終應稅消費品的直接材料，屬于連續生產應稅消費品，因此不納稅。

公司只需就直接銷售的5萬元煙絲繳納消費稅。

2.我國消費稅暫行條例規定：委托加工的應稅消費品因為已由受托方代收代繳消費稅，因而對下列加工收回后用于連續生產的應稅消費品，在計稅時按當期生產領用數量計算，準予扣除委托加工的應稅消費品已納的消費稅稅款：

(1)以委托加工收回的已稅煙絲生產的卷煙。

(2)以委托加工收回的已稅酒和酒精生產的酒。

(3)以委托加工收回的已稅化妝品生產的化妝品。

(4)以委托加工收回的已稅護膚護發品生產的護膚護發品。

(5)以委托加工收回的已稅珠寶玉石生產的貴重首飾及珠寶玉石。

(6)以委托加工收回的已稅鞭炮焰火生產的鞭炮焰火。

(7)以委托加工收回的已稅汽車輪胎(內胎和外胎)生產的汽車輪胎。

(8)以委托加工收回的己稅摩托車生產的摩托車(如用委托加工的兩輪摩托車改裝三輪摩托車)。

上述當期準予扣除委托加工收回的應稅消費品已納消費稅稅款的計算公式是：

當期準予扣除期初庫存的委當期收回的委期末庫存的委

的委托加工應稅=托加工應稅+托加工應稅消-托加工應稅消

消費品已納稅款消費品已納稅款費品已納稅款費品已納稅款

依據該項條款，該公司委托加工收回的煙絲加工成甲級卷煙出售可以按當期動用數，即生產領用數扣除加工環節已代收代繳的消費稅。由于期末仍有庫存的2萬元加工收回的煙絲，因而當期該公司只動用了部分委托加工收回的煙絲，受托加工方所代扣代繳的1.8萬元消費稅不能全部扣除。具體扣除數額應為：

6×30%-2×30.=1.2萬元

**公司由于不了解稅法中關于“委托加工收回的已稅消費品如連續生產應稅消費品，已納消費稅可按生產領用數量扣除”的條款。因而少抵扣稅款1.2萬元。

綜合考慮以上兩點，該公司多計算應納消費稅4.2萬元，其實際應納稅額為：

5×30%+12×40%+10×50%-(6-2)×30%=10.1萬元

點評：

企業不僅要了解稅法，而且要理解稅法有關條款的精要，要善于從眾多稅法條款中發現有利于減少本單位稅額的有關規定。企業在自產自用應稅消費品時，應著重注意是否用于連續生產已稅消費品，是否不用繳消費稅。在用委托加工收回的已稅消費品連續生產應稅消費品時，應注意已納的消費稅是否可以抵扣。值得注意的是，納稅人用委托加工收回的已稅珠寶玉石生產的設在零售環節征收消費稅的金銀首飾，在計稅時一律不得扣除委托加工收回的珠寶玉石的已納消費稅稅款。

除了委托加工收回的已稅消費品連續生產應稅消費品，己納消費稅可按當期生產領用數量扣除，稅法中還規定上述8種外購的已稅消費品，在連續生產應稅消費品時，也允許按當期生產領用數量扣除外購已稅消費品已納的消費稅稅款，但計算公式與委托加工的情況略有不同，其計算方法如下：

當期準予和除的外購應稅消費品已納稅款=當期準予扣除的外購應稅消費品買價×外購應稅消費品適用稅率

當期準予扣除的的外購應稅消費品買價=期初庫存的外購應稅消費品的買價+當期購進的應稅消費品的買價-期末庫存的外購應稅消費品的買價

當期準予扣除的委托加工應稅消費品已納稅款=期初庫存的委托加工應稅消費品已納稅款+當期收回的委托加工應稅消費品已納稅款-期末庫存的委托加工應稅消費品已納稅款

此外，從本例中我們還可以看出，在企業財務人員對稅法不甚了解的情況下。在月末申報納稅時，聘請有關稅收專家是十分有利的，可以有效地防止企業由于不懂稅法而造成的多繳稅。

;稅收籌劃實務;消費稅籌劃

連續生產的消費稅的避稅籌劃案例

納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的，不納稅。例如，卷煙廠生產煙絲，煙絲已是應稅消費品，卷煙廠再用生產的煙絲連續生產卷煙，這樣，用于連續生產應稅消費稅的產品時，可以扣除外購的應稅消費品已納的稅款。

例。某煙廠10月份購進煙絲100箱，每箱200元。當月生產甲類卷煙200箱，消耗50箱已購煙絲，甲類卷煙的市場售價為每箱500元，則在計算10月份甲類卷煙應納消費稅稅額時(以上售價均為不含增值稅價，甲類卷煙消費稅率暫減按40%)。應納消費稅如下：

500×200×40%一50×200×30%=37000(元)

1.在計稅時按當期生產領用數量，計算準予扣除外購的應稅消費品已納的消費稅稅款;

2.限于下列已稅消費品：外購已稅煙絲生產的卷煙;外購已稅酒和酒精生產的酒;外購已稅化妝品生產的化妝品;外購己稅護膚護發品生產的護膚護發品;外購已稅珠寶玉石生產的貴重首飾及珠寶玉石;外購已稅鞭炮焰火生產的鞭炮焰火;外購已稅汽車輪胎(內胎和外胎)生產的汽車輪胎外購已稅摩托車生產的摩托車(如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車)。

銷售額核算的消費稅避稅籌劃案例

當適用增值稅的課稅對象同時計征消費稅時，應征消費稅的銷售額中不包括應向購貨方收取的增值稅額。其計算公式如下：

應稅消費品的銷售額=含增值稅的銷售額/(1+增值稅率或征收率)

例。某日化廠銷售給某批發商價值5000元的化妝品(消費稅稅率30%，增值稅稅率17%)，并開具增值稅專用發票，注明銷項稅額726.5元[5000十(1十17%)×17%]，則：

應稅消費品銷售額=5000十(1十17%)=4273.5(元)

應納消費稅=4273.5×30%=1282.05(元)