業(yè)務招待費稅前扣除的基本規(guī)定

對于業(yè)務招待費的稅前扣除，根據(jù)企業(yè)所得稅實施條例第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5‰。上述兩條比較性規(guī)定并以孰小原則確定的業(yè)務招待費扣除原則，必須同時適用，而不能單獨適用。

業(yè)務招待費扣除基數(shù)中“銷售(營業(yè))收入”如何計量

關于銷售(營業(yè))收入基數(shù)的確定問題，《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅年度納稅申報表的補充通知》(國稅函[2008]1081號)附件《企業(yè)所得稅年度納稅申報表及附表填報說明》附表一《收入明細表》填報說明及《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》(國稅函[2009]202號)第一條規(guī)定，“銷售(營業(yè))收入合計”填報納稅人根據(jù)國家統(tǒng)一會計制度確認的主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入，以及根據(jù)企業(yè)所得稅實施條例第二十五條規(guī)定的視同銷售(營業(yè))收入，該行數(shù)據(jù)作為計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費支出扣除限額的計算基數(shù)。

由上所述可以看出，業(yè)務招待費扣除基數(shù)中的主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入的確認，遵從國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定，而視同銷售收入則根據(jù)稅法的規(guī)定進行確認與計量，但扣除基數(shù)中不包括營業(yè)外收入(指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營無直接關系的各項收入)。

投資公司如何確定業(yè)務招待費扣除基數(shù)

按照財會[2004]14號文件規(guī)定，依據(jù)其科目核算和利潤表結(jié)構(gòu)內(nèi)容，投資公司的利潤構(gòu)成并不復雜。對投資公司而言，其業(yè)務收益主要包括投資收益(不包括轉(zhuǎn)讓投資項目的股權(quán)所取得的凈收益和委托金融機構(gòu)向其他單位貸出款項所取得的利息收入)、利息收入、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益、委托管理收入和其他業(yè)務收入五部分，雖然投資公司的收入核算內(nèi)容上，無稅法規(guī)定業(yè)務招待費扣除基數(shù)“銷售(營業(yè))收入”，實際上對投資公司從事產(chǎn)業(yè)投資、股權(quán)投資與投資管理等業(yè)務取得的投資收益、利息收入、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益、委托管理收入和其他業(yè)務收入也就是其“銷售(營業(yè))收入”，為此，《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)第八條關于從事股權(quán)投資業(yè)務的企業(yè)業(yè)務招待費計算問題中明確規(guī)定，對從事股權(quán)投資業(yè)務的企業(yè)(包括集團公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等)，其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計算業(yè)務招待費扣除限額。

這里需要提醒的是，對投資公司而言，雖然國稅函[2010]79號作出了相應規(guī)定，但在具體操作時，應細化理解上述政策，一是該文有關股權(quán)投資企業(yè)業(yè)務招待費計算問題是一個特殊規(guī)定，主要適用于包括股權(quán)投資與債權(quán)投資等形式在內(nèi)的投資類企業(yè)，也就是說此項規(guī)定不適用于非投資類企業(yè);二是該文雖然僅對投資公司中從事股權(quán)投資業(yè)務的企業(yè)作出了上述規(guī)定，但投資公司中主要從事長期債權(quán)投資、投資管理與咨詢等作為取得收益的企業(yè)，其業(yè)務招待費的扣除也應可以參照執(zhí)行并將其作為業(yè)務招待費扣除基數(shù)進行確認，從而保證整個行業(yè)稅收政策適用上的一致性。同時，在業(yè)務招待費扣除基數(shù)的確認上，應做到會計與稅法的銜接，如國稅函[2008]1081號企業(yè)所得稅年度納稅申報表主表。第9行“投資收益”，要求填報納稅人以各種方式對外投資確認所取得的收益或發(fā)生的損失并根據(jù)“投資收益”科目的數(shù)額計算填報，也就是說投資公司業(yè)務招待費基數(shù)所確認的投資收益包括企業(yè)按成本法與權(quán)益法所確認的投資收益。

企業(yè)籌建或開始生產(chǎn)經(jīng)營期間而無銷售(營業(yè))收入所發(fā)生的業(yè)務招待費不允許稅前扣除

關于籌辦期業(yè)務招待費等費用稅前扣除問題，《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第15號)予以明確規(guī)定，企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動有關的業(yè)務招待費支出，可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費，并按有關規(guī)定在稅前扣除。這里的有關規(guī)定主要是指《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》(國稅函[2009]98號)關于開(籌)辦費的規(guī)定，即新稅法中開(籌)辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。也就是說，企業(yè)籌建期間，業(yè)務招待費可按比例計入開辦費，并按國稅函[2009]98號文件規(guī)定并按所選擇的攤銷方法進行稅前扣除。

而企業(yè)進入正常生產(chǎn)經(jīng)營后，其管理費用科目中所列支的業(yè)務招待費，可按企業(yè)所得稅法實施條例第四十三條規(guī)定的扣除原則稅前扣除，《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度，因此如果生產(chǎn)經(jīng)營當期無銷售(營業(yè))收入而發(fā)生的業(yè)務招待費支出既不允許在當期稅前扣除，同時也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度稅前扣除。

這里需要提及的是企業(yè)所得稅法及其實施條例對企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出、職工教育經(jīng)費支出和創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的股權(quán)投資額作出了可以結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的特別規(guī)定，但對納稅人當期發(fā)生而沒有或不得扣除或沒有完全扣除的業(yè)務招待費不適用結(jié)轉(zhuǎn)扣除規(guī)定，也不得參照執(zhí)行。因而納稅人開始生產(chǎn)經(jīng)營期間而無銷售(營業(yè))收入所發(fā)生的業(yè)務招待費不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，區(qū)別與上述廣告費和業(yè)務宣傳費等支出扣除規(guī)定的時間性差異，業(yè)務招待費的稅前扣除是一項永久性差異。

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