由于建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，因此，本準則的主要問題是將合同收入和合同成本分配計入實施工程的各個會計年度。根據《中華人民共和國會計法》關于“會計年度自公歷1月1日起至12月31日止”的有關規定。建造合同的施工期較長，通常要跨越一個會計年度。為了及時反映各年度的經營成果和財務狀況，一般情況下，不能等到合同工程完工時才確認收入和費用，而應按照權責發生制的要求，遵循配比原則，在合同實施過程中，按照一定的方法，合理確認各年的收入和費用。

一、新舊會計準則主要差異

財政部1998年6月份頒布了《企業會計準則-建造合同》，自1999年1月開始實施。這次財政部在建立我國企業會計準則體系時，對該具體準則沒有作較大的修改，從財政部會計司劉*忠處長的講課中了解到有兩處小的改動：

1、舊準則第1條規定“本準則規范建造承包商建造工程合同的會計核算和相關信息的披露”，新準則規定房地產開發商自建的商品房也可按本準則核算。

2、《企業會計準則-減值準備》中沒有規定建造合同減值準備的內容，在新準則中增加了建造合同減值準備的內容。

二、新舊會計科目對照

由于《企業會計準則-財務報告列報》規定利潤表中營業收入由原來的按主營業務收支和其他業務收支分別列示改為合并為營業收入列示，并在第30條中將原“主營業務收入”、“主營業務支出”科目更改為“營業收入”、“營業支出”，為了同《企業會計準則-財務報告列報》的規定相一致，在建造合同科目設置時，也將“主營業務收入”、“主營業務支出”科目分別更改為“營業收入”、“營業支出”，但它們核算的內容同以前一樣，其它會計科目沒有變化。

三、涉及的主要會計科目及使用說明

1、設置“工程施工”科目(建筑安裝企業使用)或“生產成本”科目(船舶等制造企業使用)，核算實際發生的合同成本和合同毛利。實際發生的合同成本和確認的合同毛利記入本科目的借方，確認的合同虧損記入本科目的貸方，合同完成后，本科目與“工程結算”科目對沖后結平。

2、設置“工程結算”科目，核算根據合同完工進度已向客戶開出工程價款結算帳單辦理結算的價款。本科目是“工程施工”或“生產成本”科目的備抵科目，已向客戶開出工程價款結算帳單辦理結算的款項記入本科目的貸方，合同完成后，本科目與“工程施工”或“生產成本”科目對沖后結平。

3、設置“應收帳款”科目，核算應收和實際已收的進度款，預收的備料款也在本科目核算。已向客戶開出工程價款結算帳單應收的工程進度款記入本科目的借方，預收的備料款和實際收到的工程進度款記入本科目的貸方。

4、設置“營業收入”科目，核算當期確認的合同收入。當期確認的合同收入記入本科目的貸方，期末，將本科目的余額全部轉入“本年利潤”科目，結轉后，本科目應無余額。

5、設置“營業成本”科目，核算當期確認的合同費用。當期確認的合同費用記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉入“本年利潤”科目，結轉后，本科目應無余額。

6、設置“合同預計損失”科目。核算當期確認的合同預計損失。當期確認的合同預計損失，記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉入“本年利潤”科目，結轉后，本科目應無余額。

7、設置“預計損失準備”科目，核算建造合同計提的損失準備。在建合同計提的損失準備，記入本科目的貸方，在建合同完工后，應將本科目的余額調整“營業成本”科目。

四、主要會計分錄舉例

1、簽訂建造合同后，收到客戶支付的工程預付款

借：銀行存款

貸：預收帳款

2、工程施工過程中，發生相關合同成本

借：工程施工(生產成本)-工程項目

或工程施工-間接費用

貸：應付工資、庫存材料、累計折舊等

期末根據人工分配法或直接費用分配法把“工程施工-間接費用”分攤到各工程項目中。

3、收到客戶工程驗工計價單

借：應收帳款

貸：工程結算

4、收到客戶撥付工程款

借：銀行存款

貸：應收帳款

5、資產負債表日確認合同收入和支出

借：營業成本

工程施工——毛利

貸：營業收入

6、如果合同預計總成本將超過合同預計總收入，應將預計損失立即確認為當期費用

借：預計合同損失

貸：預計損失準備

7、工程竣工結算

借：工程結算

借或貸：工程施工-合同毛利

貸：工程施工-工程項目

四、執行建造合同的關鍵問題

執行建造合同最關鍵的問題為預計總收入、預計總成本編制和完工百分比的計算。預計總收入應由合同預算部門主抓，財務、機械、勞資、材料部門參與來制定和編制。具體確認原則為;

1、預計總收入的確認

與業主簽訂的合同中最初商定的合同金額扣除暫定金、計日工后的有效合同收入作為合同的初始收入。對于監理費用，業主通過我方支付，應納入合同的初始收入，不通過我方支付，不納入合同的初始收入。

初始收入加業主已確認的變更收入、索賠收入、獎勵收入等作為建造合同項目的預計總收入，該收入隨業主批復的變更、索賠、獎勵金額的變化而變化。

預計總收入計算的準確度是執行建造合同的核心，是執行建造合同的精髓所在，因此應認真、準確編制預計總收入，并且在過程中根據項目實際情況對預計總收入進行不斷的修訂和調整。

預計總收入不同于標后預算。兩者不能等同。

標后預算一般是在開工前制定的，作為考核的主要指標，存在討價還價或合理的利潤讓步，一般是一次性的。

建造合同預計總收入是在過程中定期(按季度和年度)進行調整和修訂的，反映的是該項目的實際收入水平，是動態的、是不斷修訂和調整的。

A：新開工項目

在工程量清單的基礎上根據項目各項單價計算而得。

B：在建項目

在建項目組織財務、合同、工程、機械、勞資等部門計算確定"調整基準日合同收入可能增減情況"，并做好支持性資料，作為是否預提損失準備的依據。"調整基準日工程項目收入預計增減數"，加項目自開工至調整基準日止累計已計價收入即為項目預計總收入。項目確定的"調整基準日預計合同總收入"，應報公司合同管理部門批準后執行。

2、完工百分比的確認

完工百分比=累計發生已計價收入/預計合同總收入。該完工百分比確認的準確程度，取決于項目預計合同總收入，而預計合同總收入準確程度取決于業主對項目變更收入、索賠收入、獎勵收入確認的及時準確性。若項目大量變更等收入不能得到業主的及時確認，在成本投入相當大的情況下，將嚴重影響完工百分比的計算。從而影響收入的確認。因此要求項目必須及時向業主上報有關變更、索賠及獎勵申請，以求相關收入能及時進行確認結算，保證預計合同總收入的完整性、準確性。

六、本準則對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響

《企業會計準則-建造合同》自1998年頒布以后，先在上市公司實施，2003年以后國有大中型企業也陸續按建造合同實施會計核算，這次沒有作大的修改，所以不存在追溯調整，但《企業會計準則-建造合同》實施后對企業稅金、損益等有一定的影響。

1、對營業稅的影響

按照現行營業稅稅法規定，營業稅納稅義務發生時間為納稅人收訖營業收入款項或者取得營業收入款項憑證當天，《企業會計準則-建造合同》規定收入確定的時間有三種：資產負債表日、合同完成時、能得到補償的費用發生當期;且所確認的收入是指已完工部分預計可以收回的收入，并不一定都取得了收取款項的憑證。由于稅法和準則對收入界定不一致，就會導致按稅法要求和準則要求計算出來的應交營業稅不相同。

2、對所得稅的影響

根據(94)財法字第3號文規定："建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續時間超過1年的，可以按完工進度或完成的工作量確認收入的實現;為其他企業加工、制造大型機械設備、船舶等，持續時間超過1年的，可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現。"如果對建造合同的結果能夠可靠估計的情況下，企業采用完工百分比法確認合同收入與企業所得稅的規定是一致的，會計上確認的收入也就是企業所得稅的應稅收入;對建造合同的結果不能可靠地估計的情況下，是否應當按實際合同成本確認收入目前尚無明文規定。

《企業會計準則-建造合同》和所得稅稅法不同的地方主要是當工程預計總成本超過預計總收入時，《企業會計準則-建造合同》要求當期確認費用，以及計提建造合同減值準備所得稅稅法都是不允許的，這樣在納稅時就會產生時間上的差異。

3、執行《企業會計準則-建造合同》相對于以前執行的《施工企業會計制度》對企業損益的影響

《施工企業會計制度》中規定在承包商與發包商進行結算時，按結算金額確認為工程結算收入，按當期實際發生成本結轉為工程結算成本?！镀髽I會計準則-建造合同》規定企業可以按照完工百分比法、按實際成本確認收入和成本、不確認收入只確認成本三種方式確認收益。由于二者確認損益方法不同，實施《企業會計準則-建造合同》后，從長期來看沒有什么影響，但會減少短期內的企業損益。因為《企業會計準則-建造合同》規定預計總成本大于預計總收入時要將其差額計入當期損益，而且期末要計提建造合同損失，這些相對于《施工企業會計制度》來講都是以后會發生的成本，對比而言會減少短期內的企業損益;另外，實施《企業會計準則-建造合同》后，主要是按完工百分比法確認收支(完工百分比法是按整個建造合同的預計收入、預計成本確認毛利)，這樣會使建造合同施工期間的利潤比較平均，如果工期比較長的話，很難反映施工期間某一時點的真實損益。主要因為建造合同施工期間各個階段的毛利率是不相同的、成本投入與完工程度經常不是一種嚴格的對應關系、復雜的施工對象很難確定合同的完工百分比等因素的制約，會造成合同期間內某一時段的利潤不真實，對擁有眾多建造合同的大型企業來講有時會形成很大的差異。

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