會計政策變更追溯調整法,是指將某一交易或事項的會計政策變更為該交易或事項首次發生時采用的會計政策,然后對財務報表相關項目進行調整的方法。理解追溯調整法的關鍵是如何理解和計算會計政策變更的累積影響。根據新準則,會計政策變更的累計影響是指前期最早留存收益的到期金額與現有金額之間的差額,按照變更后的前期會計政策追溯計算。筆者認為,“最早預告期”可以通過以下假設來理解:
(1)假設只有資產負債表進行追溯調整(假設為年度報表,下同)。資產負債表是一個資產負債表,表中的金額是累計余額。由于本期資產負債表只比較期末余額和期初余額,會計政策變更的累計影響可以定義為變更年度年初留存收益金額與以前期間按照變更后的會計政策追溯計算的現有金額之間的差額。(2)假設只有損益表進行了追溯調整。損益表是一個期間表,表中的金額是本期(本年)的金額,與其他期間的金額無關。由于本期損益表是本期金額與上期金額的比較,故只需追溯調整和報告本期金額即可。此時,會計政策變更的累積影響可以定義為:變更年度年初留存收益金額與上一報告期按照變更后的會計政策追溯計算的現有金額之間的差額。在這一定義中,追溯調整期是指“報告期”,而不是“以前期間”。(3)假定所有者權益變動表應當追溯調整。所有者權益變動表是新企業會計準則增加的一項重要會計報表。本表也是一種期間表,是本年(本期)與上年(上期)金額的比較。此外,在本年和上一年的金額欄中還有一項“年初余額”。這實際上是所有者權益變動表。整個會計期間分為上一會計期間至上年初、上年度和本年度。此時,會計政策變更的累積影響可以定義為:報告期初留存收益的到期金額與現存金額之間的差額,按照變更后的會計政策追溯計算以前期間的留存收益。這個定義和原來的定義只有兩個字的區別。(4)假設應編制兩個不同時期的比較財務報表。本次會計政策變更追溯調整的累計影響,是指按照變更后的會計政策追溯計算的上期最早留存收益的到期金額與現存金額之間的差額。這也是新準則對會計政策變更累積影響的定義。由此可見,新準則對會計政策變更累積影響的定義更為籠統和全面。實際上,資產負債表、利潤表和所有者權益變動表都是比較財務報表,只是相鄰兩個期間的比較。因此,當一個企業沒有編制兩個不相關且相鄰的兩年期的比較財務報表時,會計政策變更累計影響數的定義是第三個假設中的定義,即,“前期報告期內最早期間”是指期初的“前期報告期”。二是會計報表調整或重述新準則對會計政策變更累計影響數的定義進行了修訂,但整個追溯調整期沒有發生變化。它仍然是從原交易日起至本期初的會計政策變更。其實追溯調整期只分為兩個階段:第一階段追溯調整是從原交易日起至本期會計政策變更期初;第二階段是提前報告和追溯調整是提前報告。這是因為新標準增加了所有者權益變動表。為了調整和完善所有者權益變動表,必須進行這種變動。
追溯調整的第一階段,計算報告期初留存收益的到期金額與現存金額的差額,即會計政策變更的累計影響。追溯調整第二階段計算的影響稱為“報告期影響”,即報告期初至報告期初留存收益的到期金額與原金額之間的差額,按照變更后的會計政策計算同時,在會計政策變更當期,對資產負債表、利潤表和所有者權益變動表進行如下調整或重述:
(1)調整資產負債表的初始余額。資產負債表中留存收益的期初金額,應當在原有金額的基礎上,加上累計影響和以前影響。其他項目的調整與留存收益的調整相同。第二階段追溯調整涉及利潤表項目的金額;
(3)所有者權益變動表中本年金額和上年金額的調整。在上年金額中,“會計政策變更導致的上年末余額調整”是累積影響。本年金額中,“因會計政策變更調整上年末余額”為上期影響金額。另外,當原交易發生在報告期初時,會計政策變更的累計影響為零,僅對報告期初產生影響。筆者認為,目前國內會計教材大多從六大會計要素的確認和計量入手,最后對四大會計報表進行解釋。這樣一來,缺乏一條清晰的主線,使得語句的真實內涵及其相互關系難以理解,教學效果也大大提高了一半。基本準則提出會計的目標是為決策提供有用的會計信息,并最終反映在會計報表中。會計報表是會計工作的最終產物,會計要素確認和計量的最終目的是編制會計報表。如果會計報表的內容和形式發生變化,那么會計要素的確認和計量也會隨之變化。因此,會計教科書應從四種會計報表入手,然后對每種會計要素的具體確認和計量進行說明。只有這樣,會計教材才能有一條以會計報表為中心的主線,符合基本準則的邏輯。同時,在教學或培訓過程中,首先要從會計報表人員的角度說明會計政策的變化。會計政策變更累計影響數的定義或計算之所以會發生變化,是因為新企業會計準則增加了所有者權益變動表。因此,追溯調整會計政策變更不僅要調整資產負債表和利潤表,還要調整所有者權益變動表。你知道嗎
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