稅法規(guī)定

1.《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財稅〔2014〕75號)規(guī)定，一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。包括3種情形：(1)6個行業(yè)(生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè))的小型微利企業(yè)2014年1月1日后新購進(jìn)的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營共用的儀器、設(shè)備，單位價值不超過100萬元的;(2)所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購進(jìn)的專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價值不超過100萬元的;(3)所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產(chǎn)。

2.可縮短折舊年限或采取加速折舊方法是對所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購進(jìn)的專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備新購進(jìn)的單位價值超過100萬元的。其中，最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%;采取加速折舊方法的，可采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

會計(jì)規(guī)定

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。

由于固定資產(chǎn)折舊方法不同產(chǎn)生的財稅差異，應(yīng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》規(guī)定，所得稅應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的基本原理是企業(yè)所得稅費(fèi)用應(yīng)以企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與按稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，計(jì)算暫時性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

例：**公司2014年12月15日購進(jìn)專門用于研發(fā)的A設(shè)備，不含稅價600萬元，取得增值稅專用發(fā)票。該企業(yè)為一般納稅人，該研發(fā)設(shè)備預(yù)計(jì)可使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，會計(jì)上按直線法計(jì)提折舊，稅法上按照年數(shù)總和法計(jì)提折舊。企業(yè)所得稅率為25%，2017年取得高新技術(shù)企業(yè)資格，可以享受15%優(yōu)惠稅率。假設(shè)該公司每年會計(jì)利潤均為300萬元，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。

會計(jì)分錄如下：(單位：萬元，下同)

1.2014年購進(jìn)設(shè)備

借：固定資產(chǎn)——A設(shè)備600

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)102

貸：銀行存款等702

2.2015年，會計(jì)每年計(jì)提折舊=600÷5=120(萬元)

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出120

貸：累計(jì)折舊120

期末將“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”科目。

借：管理費(fèi)用120

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出120

納稅調(diào)整：稅務(wù)上按年數(shù)總和法計(jì)提折舊=600×5÷(1+2+3+4+5)=200(萬元)。折舊產(chǎn)生的財稅差異應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額=200-120=80(萬元);另外，研發(fā)費(fèi)用可以享受50%加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額=120×50%=60(萬元)。

應(yīng)納稅額=(300-80-60)×25%=40(萬元)

A設(shè)備期末賬面價值=600-120=480(萬元)，計(jì)稅基礎(chǔ)=600-200=400(萬元)，前者大于后者80萬元，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債=80×25%=20(萬元)。

借：所得稅費(fèi)用60

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅40

遞延所得稅負(fù)債20

3.2016年折舊及研發(fā)費(fèi)的會計(jì)分錄同2015年。

納稅調(diào)整：稅務(wù)上計(jì)提折舊=600×4÷(1+2+3+4+5)=160(萬元)。折舊產(chǎn)生的財稅差異應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額=160-120=40(萬元)，研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額為60萬元。

應(yīng)納稅額=(300-40-60)×25%=50(萬元)

A設(shè)備期末賬面價值=480-120=360(萬元)，計(jì)稅基礎(chǔ)=400-160=240(萬元)，前者大于后者120萬元，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，遞延所得稅負(fù)債科目期初余額為20萬元，還應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債=120×25%-20=10(萬元)。

借：所得稅費(fèi)用60

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅50

遞延所得稅負(fù)債10

4.2017年折舊及研發(fā)費(fèi)的會計(jì)分錄同2015年。

納稅調(diào)整：稅務(wù)上計(jì)提折舊=600×3÷(1+2+3+4+5)=120(萬元)。會計(jì)與稅務(wù)計(jì)提的折舊金額相同，不作納稅調(diào)整，研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額為60萬元。

應(yīng)納稅額=(300-60)×25%=60(萬元)

A設(shè)備期末賬面價值=360-120=240(萬元)，計(jì)稅基礎(chǔ)=240-120=120(萬元)，前者大于后者120萬元，屬于應(yīng)納稅暫時性差異。2017年以后適用15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，遞延所得稅負(fù)債賬面余額=120×15%=18(萬元)，該科目的期初余額為30萬元，應(yīng)沖回遞延所得稅負(fù)債=30-18=12(萬元)。

借：所得稅費(fèi)用48

遞延所得稅負(fù)債12

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅60

5.折舊及研發(fā)費(fèi)的會計(jì)分錄同2015年。

納稅調(diào)整：稅務(wù)上計(jì)提折舊=600×2÷(1+2+3+4+5)=80(萬元)。折舊產(chǎn)生的財稅差異應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=120-80=40(萬元)，研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額為60萬元。

應(yīng)納稅額=(300+40-60)×25%=70(萬元)

A設(shè)備期末賬面價值=240-120=120(萬元)，計(jì)稅基礎(chǔ)=120-80=40(萬元)，前者大于后者80萬元，屬于應(yīng)納稅暫時性差異。遞延所得稅負(fù)債賬面余額=80×15%=12(萬元)，該科目的期初余額為18萬元，應(yīng)沖回遞延所得稅負(fù)債=18-12=6(萬元)。

借：所得稅費(fèi)用64

遞延所得稅負(fù)債6

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅70

6.2019年折舊及研發(fā)費(fèi)的會計(jì)分錄同2015年。

納稅調(diào)整：稅務(wù)上計(jì)提折舊=600×1÷(1+2+3+4+5)=40(萬元)。折舊產(chǎn)生的財稅差異應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=120-40=80(萬元)，研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額為60萬元。

應(yīng)納稅額=(300+80-60)×25%=80(萬元)

A設(shè)備期末賬面價值=計(jì)稅基礎(chǔ)=0，無暫時性差異，應(yīng)沖回遞延所得稅負(fù)債余額12萬元。

借：所得稅費(fèi)用68

遞延所得稅負(fù)債12

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅80

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