根據(jù)有關(guān)規(guī)定，企業(yè)控制的子公司的股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表之前，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。根據(jù)本規(guī)定，企業(yè)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)先在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄，采用權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，然后在此基礎(chǔ)上編制抵銷(xiāo)分錄。這無(wú)疑大大增加了編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的難度和工作量，特別是在持續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，上一年度合并工作底稿的厚度和完整性直接影響下一年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制質(zhì)量，也對(duì)合并工作底稿的編制提出了要求。在《2010年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋》中指出，合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則允許企業(yè)直接按照成本法核算對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，但對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資如何按成本法核算編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，目前還沒(méi)有介紹。筆者沒(méi)有采用權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，而是在成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資的基礎(chǔ)上，直接介紹了合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法，希望能為您提供新的思路和視角，在一定程度上減輕了編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的負(fù)擔(dān)。直接以成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資為基礎(chǔ)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，其主要思想是從母公司和少數(shù)股東的不同角度編制抵銷(xiāo)分錄。在長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的基礎(chǔ)上，母公司不采用權(quán)益法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資，而是直接采用成本法調(diào)整母公司，會(huì)計(jì)形成的報(bào)表項(xiàng)目和金額與子公司對(duì)應(yīng)的報(bào)表項(xiàng)目和金額相互抵銷(xiāo)；少數(shù)股東股東仍然遵循權(quán)益法會(huì)計(jì)的理念，在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照少數(shù)股東在被投資單位個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)享有的被投資單位權(quán)益和損益份額，確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益。采用這種方法編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表不需要編制調(diào)整分錄。下面是詳細(xì)的介紹。從母公司的角度看，因?yàn)樵诂F(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額反映子公司的投資成本。因此，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資不同，所有者權(quán)益項(xiàng)目的沖減處理，是按投資金額直接沖減母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和相應(yīng)的子公司實(shí)收資本（或股本）母公司對(duì)子公司的投資成本（投資成本與實(shí)收資本不一致的，沖減資本公積），以后年度余額相對(duì)不變。在合并工作底稿中，根據(jù)母公司對(duì)子公司的投資成本，借記：“實(shí)收資本”（或股本）項(xiàng)目，借記或貸記：“資本公積”項(xiàng)目，貸記：“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目。從少數(shù)股東的角度看，對(duì)于非全資子公司，母公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。少數(shù)股東權(quán)益的確認(rèn)仍采用權(quán)益法的思路，在合并報(bào)表中按少數(shù)股東在被投資企業(yè)中的份額作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。在實(shí)際編制過(guò)程中，將被投資企業(yè)個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中“歸屬于母公司所有者權(quán)益總額”的期末余額乘以少數(shù)股東持股比例，即可直接取得少數(shù)股東權(quán)益的金額。在合并工作底稿中，按照少數(shù)股東持股比例乘以被投資單位所有者權(quán)益明細(xì)項(xiàng)目，借記：“實(shí)收資本”（或股本）項(xiàng)目，借記：“資本公積”項(xiàng)目，借記“盈余公積”項(xiàng)目，借記“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記：“少數(shù)股東權(quán)益”“股權(quán)”項(xiàng)目。從母公司的角度看，由于母公司采用成本法核算對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，只有在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，母公司按應(yīng)享有的份額確認(rèn)投資收益。因此，母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目之間的沖減仍采用長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法直接沖減。具體沖減處理是根據(jù)子公司宣告分派給母公司的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，沖減母公司的投資收益和子公司的利潤(rùn)分配項(xiàng)目。子公司本年度不向母公司派發(fā)股利的，母公司不需要沖減。在合并工作底稿中，根據(jù)子公司宣告分派給母公司的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)額，借記“投資收益”項(xiàng)目，貸記“所有者（或股東）分配”項(xiàng)目。

從少數(shù)股東的角度，按照權(quán)益法的思路，少數(shù)股東的損益可以按照其在被投資企業(yè)凈利潤(rùn)中的份額確認(rèn)。少數(shù)股東損益額可直接按被投資企業(yè)個(gè)人損益表中當(dāng)期“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”乘以少數(shù)股東持股比例計(jì)算。同時(shí)，根據(jù)少數(shù)股東持股比例，對(duì)子公司所有者權(quán)益變動(dòng)表中各項(xiàng)利潤(rùn)分配的金額（包括期初未分配利潤(rùn)、提取盈余公積、向所有者（或股東）分配和期末未分配利潤(rùn)）利潤(rùn)）應(yīng)相應(yīng)抵消。在合并工作底稿中，借記：“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目、“未分配利潤(rùn)-年初”項(xiàng)目、貸記：“提取盈余公積”項(xiàng)目、“向所有者（或股東）分配”項(xiàng)目、“未分配利潤(rùn)-年末”項(xiàng)目。案例分析【案例一】a公司于2010年12月31日取得B公司80%股權(quán)，支付3000萬(wàn)元。取得股權(quán)后，a公司可以對(duì)B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制，a公司采用成本法在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資（假設(shè)a公司與B公司的企業(yè)合并為非同一控制下的企業(yè)合并）。2010年12月31日，B公司股東權(quán)益總額為3500萬(wàn)元，其中股本2000萬(wàn)元，資本公積500萬(wàn)元，盈余公積400萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)600萬(wàn)元。【分析】a公司2010年編制的抵銷(xiāo)分錄如下：。長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵銷(xiāo)處理：借：股本1600（2000×80%）

資本公積-股本溢價(jià)1200（3500×80%-2000×80%）

商譽(yù)200（3000-3500×80%）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3000（a公司采用成本法）對(duì)于B公司，a公司對(duì)B公司進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵銷(xiāo)處理，長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵銷(xiāo)分錄將隨B公司以后年度的股權(quán)變動(dòng)而保持不變。

2。少數(shù)股東權(quán)益的抵銷(xiāo)處理：借方：權(quán)益400（2000×20%）

資本公積100（500×20%）

盈余公積80（400×20%）

未分配利潤(rùn)120（600×20%）

貸方：少數(shù)股東權(quán)益700

用于抵銷(xiāo)少數(shù)股東權(quán)益股東權(quán)益，按照權(quán)益法的理念，以后年度隨著B(niǎo)公司期末權(quán)益的變化而變化，2010年度確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益金額，直接按被投資B公司2010年度資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益期末余額乘以少數(shù)股東持股比例（3500×20%）計(jì)算。

[案例2]2011年，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)