一、現行會計準則中有關房產的規定

(一)現行會計準則關于固定資產的規定

《企業會計準則第4號—固定資產》第五條規定：“固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。”結合房產稅對房屋的描述性概念，納稅人可能會按照現行準則規定，將一些資產單獨確認為固定資產而非房產，比如中央空調系統或者電梯等，將其單獨作為固定資產核算。而按照稅法規定，這些物品應該作為房產的組成部分，成為房產稅的征稅對象。

(二)現行準則關于投資性房地產的規定

按照現行準則的規定，企業要將“已出租的建筑物”列作“投資性房地產”核算，這使稅務機關在按照租金收入部分計征房產稅時，不必再對“固定資產—房屋和建筑物”中可能包含的出租房產進行剔除計算，客觀上方便了稅務機關管理。而對于“投資性房地產”產生的相關收益，企業一般會將租金收入列作“其他業務收入”，這是稅務機關據以按照租金收入計征房產稅的基礎。

(三)現行準則中土地使用權和固定資產的關系

按照現行準則規定，企業核算的屬于房產的“固定資產—房屋和建筑物”賬戶余額當中，可能包括“無形資產—土地使用權”的價值，也可能不包括。通常情況下，“固定資產—房屋建筑物”科目的余額不包括“無形資產—土地使用權”的價值時，企業會按照相關準則的規定，對房屋和土地使用權分別按固定資產和無形資產進行后續計量。

二、現行準則對房產稅計稅依據的影響

(一)對按照租金收入計征房產稅的影響

現行準則對按照租金收入計征房產稅的影響，主要在于核算科目的變化，即出租的房屋由以前的“固定資產”變為現在的“投資性房地產”科目中核算。計稅依據一般仍在“其他業務收入”反映，對房產稅的計征影響不大。

(二)對按照計稅價值計征房產稅的影響

企業在執行現行準則的條件下，土地使用權價值單獨核算，并不包含在固定資產的核算范圍內。稅務機關在確定房產稅的計稅價值時，如果計稅依據中包括土地使用權的價值，就要將土地使用權價值分攤計入到計稅價值內。而現行準則規定土地使用權與房產應當分別處理，一般情況下土地使用權不再是房產的價值組成部分，稅務機關如果依然按照屬于房產的“固定資產—房屋建筑物”余額計征房產稅，計稅價值將有較大幅度的降低，直接影響房產稅的征收規模。據測算，土地使用權價值占土地使用權價值加房產初始入賬成本之和的比例不低于10%，已達到不能忽略的程度，且土地使用權價值會因土地價值增值而使這一比重進一步擴大，如果房產稅計稅價值不包含土地使用權價值，對房產稅的影響是不可想象的。

房產的計稅價值應該不應該包括土地使用權價值呢?稅法并沒有明確規定，但是從稅法對房產的描述性概念出發，以及參照原會計準則對房產核算內容的推定，筆者認為，房產的計稅價值應該是包括土地使用權價值的。

三、現行準則下房產稅計稅依據的管理要點

(一)房產稅的征收范圍。納稅人房產稅征收范圍的確定，除了對賬務已經核算的房產進行管理外，還要進行賬實核對，將納稅人沒有入賬核算的房產也納入征收范圍，剔除不屬于房產稅征稅對象的建筑物后確定。

(二)按價值征收房產稅計稅依據的確定。對于按照計稅價值征收房產稅的房產，將確定的房產原值，加上屬于房產附屬設施的價值，再加上應分攤的土地使用權價值，最終確定房產稅計稅余值。

(三)按房產租金征收房產稅計稅依據的確定。按照房產租金收入征收房產稅的計稅依據，要查閱納稅人投資性房地產和其他業務收入賬目，以及相關的房屋租賃合同予以確定。

四、完善房產稅計稅依據的設想

現行會計準則對房產稅計征的影響，在于是否應該將土地使用權價值作為房產稅計稅價值的組成部分，以及如何將土地使用權價值分攤到房產計稅價值中。圍繞房產稅征納工作的這一主要矛盾，筆者對房產稅的計稅依據提出如下設想：

(一)按照現行準則的口徑辦理

為了減少稅法和會計準則的差異，可以考慮將房產稅的規定向現行準則并軌。具體做法是：在維持房產概念基本不變的基礎上，納稅人在“固定資產—房屋和建筑物”中核算的房產，按照屬于房產部分的余額為計稅價值。這時納稅人“固定資產”屬于房產的部分，無論是否包括土地使用權價值，均以納稅人的賬務核算為基礎進行房產稅的征管。

這種方式的優點是征管成本低，缺點是計稅依據會受現行準則的制約，可能會被納稅人用來逃避部分納稅義務。

(二)合理分攤土地使用權價值

為了突出稅收的基本職能，保證房產稅的稅收基礎，應該按照合理的方法將土地使用權價值分攤到房產的計稅價值中去。實際操作中分攤的方法很多，如將土地使用權價值全部分攤到房產中去、按照房產建筑面積比例分攤、按照房產投影面積分攤、按照房產價值的比例分攤等等。應選定適當的方式分攤，兼顧效率與公平，充分體現稅法的公平性、嚴肅性和統一性。

這種方式可靠性強，但需要加強立法性工作，即盡快出臺政策規范和統一土地使用權價值的分攤比例和標準。

(三)適應新情況而改革征稅對象

房產稅是一種財產稅，而稅法對房產的描述性規定并不特別嚴謹，實務中容易和納稅人就房產的征稅范圍產生分歧。筆者認為可以考慮將征稅對象的“房產”改為“房地產”，維持財產稅的性質不變，而土地使用權的價值作為計稅依據的組成部分就不會有異議。這樣既可以適應現行準則的框架，又可以使稅企雙方最大限度地減少分歧，營造一個和諧的征納關系。這樣一來，由于征稅對象的變化，房產稅也就可以叫做“房地產稅”了。

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