企業(yè)可按開出，承兌商業(yè)匯票的單位進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)因銷售商品，提供勞務(wù)等而收到開出，承兌的商業(yè)匯票，按商業(yè)匯票的票面金額，借記該科目;按確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。企業(yè)獎(jiǎng)持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓以取得所需物資，按應(yīng)計(jì)入取得物資成本的金額，借記“材料采購”或“原材料”，“庫存商品”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記該科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。商業(yè)匯票到期，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記該科目。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)備查簿”，逐筆商業(yè)匯票的種類，號(hào)數(shù)和出標(biāo)日，票面金額，交易合同號(hào)和付款人。承兌人，背書人的姓名或單位名稱，到期日，背書轉(zhuǎn)讓日，貼現(xiàn)日，貼現(xiàn)率和貼現(xiàn)凈額以及收款日和收回金額，退票情況等資料。商業(yè)匯票到期票款或退票后，在備查簿中應(yīng)予注銷。該科目期末應(yīng)為借方余額，反映企業(yè)持存的商業(yè)匯票的票面金額。

由此可見，在日常會(huì)計(jì)核算中應(yīng)收票據(jù)與稅收發(fā)生關(guān)聯(lián)的事項(xiàng)可分為兩類，一是簽發(fā)或背書轉(zhuǎn)讓應(yīng)收票據(jù)支付或購置可以在稅前扣除的費(fèi)用或資產(chǎn);二是收到開出，承兌的應(yīng)收票據(jù)取得應(yīng)稅業(yè)務(wù)收入或其他應(yīng)稅業(yè)務(wù)收入或其他應(yīng)稅收入。企業(yè)如果在這兩個(gè)方面的核算中出現(xiàn)異常，則可能影響到對(duì)稅收核算的正確。但必須注意的是，商業(yè)匯票的付款期限最長(zhǎng)不得超過六個(gè)月，本文介紹的案例就是從應(yīng)收票據(jù)超過六個(gè)月不發(fā)生變化入手發(fā)現(xiàn)重大偷稅問題的。

案例

某審計(jì)組審計(jì)一家銷售建材的商品流通企業(yè)。審計(jì)員小李觀察后，覺得該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模及財(cái)務(wù)人員的忙碌情形與其賬面業(yè)務(wù)收入少和會(huì)計(jì)核算量小的情況極不吻合。小李自然聯(lián)想到可能有賬外經(jīng)營(yíng)的問題，從多個(gè)角度并運(yùn)用了多種分析方法，但其賬面核算比較簡(jiǎn)單，而且可供分析比較的資料也不全，無法對(duì)比和分析出疑點(diǎn)或線索。小李又對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金，銀行存款，預(yù)收及應(yīng)收賬款，其它應(yīng)付款等科目進(jìn)行了仔細(xì)的檢查，均未見異常，審計(jì)陷入了僵局。但就在一籌莫展之際，發(fā)現(xiàn)賬面上有兩處應(yīng)收票據(jù)明細(xì)賬戶的借方余額(共136萬元)分別在被審計(jì)年度的1、2月份登賬后至當(dāng)年末一直未發(fā)生變化(系原銷售商品取得收入時(shí)作借“應(yīng)收票據(jù)”，貸“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”形成)，小李遂詢問財(cái)務(wù)處長(zhǎng)，處長(zhǎng)愣了一下說可能是沒有及時(shí)記賬，小李追問究竟是如何沒有及時(shí)?處長(zhǎng)吞吞吐吐，再三催問下，終于承認(rèn)已背書出去進(jìn)貨。當(dāng)小李追問背書給了哪家企業(yè)時(shí)，處長(zhǎng)含糊其辭，反正背書出去進(jìn)貨了還會(huì)有什么問題，嗎?小李又追問，既然已經(jīng)背書出去也應(yīng)該及時(shí)記賬(一般應(yīng)作借“材料采購”貸“應(yīng)收票據(jù)”等)，而且還要在“應(yīng)收票據(jù)備查簿”中及時(shí)登記背書轉(zhuǎn)讓的情況(“應(yīng)收票據(jù)備查簿”已登記取得時(shí)對(duì)方單位的出票情況，但一直未登記背書讓情況，但一直在沒有把情況搞明白以前不能就這樣被忽悠過去，于是告訴財(cái)務(wù)處長(zhǎng)，稅務(wù)處長(zhǎng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以去出票的最終去向，還是希望他抓緊回憶。這時(shí)，處長(zhǎng)終于“回憶”起來，說背書給了一鋼材供應(yīng)商采購鋼材，由于對(duì)方尚未開票結(jié)算，影響了對(duì)該賬戶余額的及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，聽到此解釋后，小李終于消除了疑慮且決定不再深追。但是，審計(jì)組長(zhǎng)覺得查明問題并非如此簡(jiǎn)單，認(rèn)為很有必要查明該企業(yè)與鋼材供應(yīng)商的結(jié)算情況，于是決定請(qǐng)對(duì)方稅務(wù)部門以協(xié)查。

必須注意的是，商業(yè)匯票的付款期限最長(zhǎng)不得超過六個(gè)月。

在對(duì)方稅務(wù)部門的積極配合下，不僅查明了鋼材供應(yīng)商對(duì)用這兩張背書轉(zhuǎn)讓票據(jù)購買的鋼材早已開票結(jié)算而該企業(yè)未入賬的情況，同時(shí)還對(duì)該企業(yè)從鋼材供應(yīng)商購買鋼材的情況進(jìn)行了全面調(diào)查。最終查明，從被審計(jì)年度的年初開始，除前述持賬的兩筆應(yīng)收票據(jù)在“應(yīng)收票據(jù)備查簿”登記了出票情況外，該企業(yè)將收到的十多張大額商業(yè)匯票直接背書轉(zhuǎn)讓給該鋼材供應(yīng)商采購鋼材，但對(duì)收取票據(jù)和背書轉(zhuǎn)讓的情況均不在“應(yīng)收票據(jù)備查簿”進(jìn)行登記(而是另外一練習(xí)簿登記，僅向財(cái)務(wù)處長(zhǎng)匯報(bào))，并將用背書轉(zhuǎn)讓票據(jù)采購的鋼材專門用于銷售給用現(xiàn)金崢貨且不需要開具發(fā)票的客戶，這樣從采購銷售都無需在賬面反映。審計(jì)組同時(shí)還查明，該企業(yè)采用同樣手法的還有向一水泥。最終查明，該企業(yè)全年采取此“飛過海”方法銷售的鋼材和水泥累計(jì)達(dá)960萬元，共隱瞞營(yíng)業(yè)利潤(rùn)近200萬元，偷逃了增值稅和企業(yè)所得稅。

分析

銀行為了服務(wù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，對(duì)企業(yè)之間的資金結(jié)算規(guī)定了多種靈活的方法(如銀行本票，商業(yè)匯票的使用)，但在帶來方便(如商業(yè)匯票，支票等可背書轉(zhuǎn)讓)的同時(shí)，也為利用這些靈活進(jìn)行會(huì)計(jì)或稅務(wù)舞弊的企業(yè)提供了方便。筆者認(rèn)為，靈活不等于沒有規(guī)矩，比如，商業(yè)匯票的會(huì)款期限最長(zhǎng)不得超過六個(gè)月，超過則無效，因此，如果企業(yè)賬面記載的應(yīng)收票據(jù)起來最長(zhǎng)期限六個(gè)月還沒有兌現(xiàn)，就明顯發(fā)球異常情形，審計(jì)人員就應(yīng)予充分關(guān)注(實(shí)際上只要超過交易比方約定的付款期限，如約定為兩個(gè)月，若至三個(gè)月還未兌現(xiàn)就屬異常情況，可查企業(yè)的“應(yīng)收票據(jù)直接背書轉(zhuǎn)讓給第三方用于交易，而第三方也可能不入賬，再繼續(xù)背書轉(zhuǎn)讓，而收到此應(yīng)收票據(jù)的各方均可不入賬，也、如可能直接背書轉(zhuǎn)讓給第三方用于交易，而第三者也可能不入賬，再繼續(xù)背書轉(zhuǎn)讓，以后收到此票據(jù)的企業(yè)均可以在該票據(jù)約定的期限內(nèi)無限制地背書轉(zhuǎn)讓，而收到應(yīng)收票據(jù)的各方均可不入賬，也不在“應(yīng)收票據(jù)備查簿”進(jìn)行登記，這很容易為一些企業(yè)的賬外經(jīng)營(yíng)提供方便。這值得廣大審計(jì)人員引起高度的重視。

但是，在日常會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)中，由于應(yīng)收票據(jù)一般不直接涉及稅收事項(xiàng)，因此，多數(shù)審計(jì)人員往往不重視對(duì)應(yīng)收票據(jù)涉稅事項(xiàng)的審計(jì)，在上述案例中，如果不是被審計(jì)單位在賬面上留下了應(yīng)收票據(jù)長(zhǎng)期持賬的疑點(diǎn)，如果不是精明的小李發(fā)現(xiàn)了這兩筆應(yīng)收票據(jù)賬戶余額長(zhǎng)期掛噬的異常情形，就很難從賬面找到問題的突破口中。由此可見，審計(jì)人員不僅要熟悉《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)會(huì)計(jì)核算的基本要求，而且還要善于分析和發(fā)現(xiàn)企業(yè)實(shí)施偷稅可能在核算中暴露出來的各種蛛絲馬跡，特別是當(dāng)年審計(jì)工作陷入困境時(shí)，務(wù)必抓住審計(jì)會(huì)計(jì)資料這個(gè)審計(jì)工作的根本點(diǎn)和出發(fā)點(diǎn)，要從多方面，多角度進(jìn)行分析和思考，以發(fā)現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算中暴露的舞弊痕跡，這不僅是審計(jì)工作的基本要求，而且也是最根本，最樸實(shí)的審計(jì)技巧。

另外，類似于上述安全，當(dāng)發(fā)現(xiàn)背書轉(zhuǎn)讓是為了采購鋼材時(shí)，相當(dāng)多的審計(jì)工作人員往往就認(rèn)為商品采購與稅收無關(guān)，從而放棄了進(jìn)一步的檢查，此問題值得許多審計(jì)人員引起足夠的重視。眾所周知，企業(yè)的舞弊多數(shù)都是為了追逐利益的最大化，而實(shí)現(xiàn)利益是最大化所采用的最簡(jiǎn)單、最快捷的方法就是侵蝕國家稅收，因此，企業(yè)賬面上的非正?，F(xiàn)象也多數(shù)與稅收，舞弊有關(guān)。所以，筆者需強(qiáng)調(diào)說明的是，審計(jì)人員不能輕易放棄企業(yè)賬面上出現(xiàn)的各種導(dǎo)演情形，更不能視而不見，這不僅是對(duì)審計(jì)人員的基本素質(zhì)要求，而且也是審計(jì)人員應(yīng)該掌握的基本方法和基本技巧。另外，筆者還必須強(qiáng)調(diào)是的，對(duì)企業(yè)發(fā)生的表面上雖與稅收無關(guān)的異常情形決不能簡(jiǎn)單處置，必須在查明情況，并準(zhǔn)確判斷是否與稅收無關(guān)后才能作出結(jié)論。如上述案例，在問題還沒有暴露，或僅是露出冰山一角時(shí)，審計(jì)人員不能簡(jiǎn)單處置;更不能輕言放棄，不僅要關(guān)于分析和思考，而且更要多問幾個(gè)為什么?如應(yīng)收票據(jù)為何長(zhǎng)期掛賬?背書轉(zhuǎn)讓票據(jù)采購的貨物為何長(zhǎng)期不入賬?是否存在賬外經(jīng)營(yíng)等(實(shí)際上企業(yè)賬外經(jīng)營(yíng)的問題相當(dāng)嚴(yán)重)，一定要透過現(xiàn)象看本質(zhì)，千萬不能被表面現(xiàn)象所迷惑。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，許多問題的蛛絲馬跡往往就是這樣在審計(jì)人員能夠及時(shí)抓往就會(huì)事半功倍，反之則會(huì)事倍功半甚至前功盡棄。因此，作為審計(jì)人員需要具備相當(dāng)?shù)穆殬I(yè)敏感及職業(yè)悟性，這也是必須磨練并掌握的基本功和基本技巧。

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